מבזק מס מספר 713 - 

מיסוי מקרקעין  21.12.2017

חברה המחזיקה במרכז קניות מסחרי (קניון) – הינה איגוד מקרקעין - 21.12.2017

ביום 14.12.2017 התקבל פה אחד פסק דינו של ביהמ"ש העליון בארבעה ערעורים שונים (ע"א 74/15 גזית גלוב ישראל (פיתוח) בע"מ, ע"א 1346/15 מליסרון בע"מ, ע"א 6219/15 אלדר נכסים בע"מ וע"א 8715/15 סגל תרצה ורויכמן חנני) שעניינם אחד – אופן מיסוי עסקאות למכירתם של מרכזי קניות או העברת מניות בחברות שבבעלותם מרכזי קניות. הסוגיה שבמחלוקת – האם לחברה שמחזיקה במרכז קניות אשר אין ספק כי פעילותן הינה "עסק", עשויים להיות נכסים בלתי מוחשיים נוספים, עצמאיים ושונים מהמקרקעין עצמן – דבר העשוי למנוע את סיווגן של הללו כ"איגוד מקרקעין", ואת השלכות מיסי המקרקעין הרלוונטיים.
בשנים האחרונות ניתנו מספר פסקי דין נוגדים בסוגיה, וכולם הגיעו להכרעת ביהמ"ש העליון דנן (ראו גם מבזקי המס 568, 607, 609 ו- 661).
השאלה שעולה בכל הערעורים הנ"ל – האם חברה שמחזיקה בקניון מהווה "איגוד מקרקעין" כהגדרתו בחוק מסמ"ק – שאז ביצוע עסקה במניות החברה המחזיקה בקניון, תגרור חבות במס שבח ובמס רכישה (ובעבר גם מס מכירה), או במידה ורוכש הקניון חייב במס רכישה – האם על כל ערך התמורה או רק על ערך המקרקעין עצמו?
הטענה המרכזית שעולה מפי הנישומים בערעורים דלהלן, היא כי החברות המחזיקות בקניון (קרי, בזכויות המקרקעין עצמן של הקניון – קרקע + מבנים) מחזיקות גם בנכסים נוספים ועצמאיים שאינם טפלים לעיסוקן – כגון: פעילות עסקית עצמאית המשתכללת לכדי "עסק חי" (Going concern) המצמיח לחברה מוניטין– וזאת מעבר לזכויות המקרקעין הישירות של הקניון (להלן – איגודים עסקיים), ועל כן הגדרת "איגוד מקרקעין" האמורה לעיל שבחוק מסמ"ק איננה חלה על איגודים עסקיים שכאלה.
ביהמ"ש העליון קובע הלכה, בהסתמך על פסיקות קודמות, המתיישבת עם התכלית האנטי-תכנונית המונחת ביסודן של ההגדרות הרחבות של "איגוד מקרקעין" ו"זכות במקרקעין", כי זכות במקרקעין הינה נכס מורכב שניצולו ושוויו הכלכלי מושפעים לא רק מהקרקע והבנוי עליה אלא מגורמים חיצוניים לרבות "דברים המחוברים אליה חיבור של קבע", זכויות אחרות, "זכויות בנייה, הסכמי שכירות, מיקום, נכסים אחרים בסביבה, נגישות ועוד" – שניתן להעיד כי הם נטמעו והשתלבו במקרקעין באופן אינטגרלי.
לעניין טענת הנישומים כי חוק מסמ"ק איננו חל כלל על איגודים עסקיים, קבעה השופטת: "אני סבורה דווקא כי פרשנות ראויה של ההגדרה של איגוד מקרקעין צריכה להביא לכך שיתפסו בהגדרה איגודים שהנכס המרכזי שבבעלותם ואשר ממנו מופקות מרבית הכנסותיהם הוא מקרקעין, וזאת אף אם מדובר כהגדרת הנישומים ב"איגודים עסקיים", קרי שפעילותם עסקית.
בנוסף, בחן ביהמ"ש את נושא עצמאות הנכסים הבלתי מוחשיים הנוספים: פעילות עסקית של הקניון( עסק חי) – הכוללת את כלל השירותים הניתנים לבעלי העסקים והלקוחות הפוקדים את הקניון הינם שירותים נלווים הכרחיים הטבועים בקניון עצמו ובקשר שבין בעלי המקרקעין לשוכריהם ומהווים חלק אינטגרלי מהמקרקעין. מוניטין (למרות שראייתית לא הוכח קיומו, שוויו ואף עצם מכירתו) – נקבע כי "השאלה היא אם המוניטין נלווה לפעילות השכרת המקרקעין – שאז מדובר במוניטין שאינו נפרד מהמקרקעין – או שמא מדובר במוניטין הנובע מגורמים אחרים". לשם הדוגמא "רשת של מרכזי קניות שלה שם מותג משותף, שבו נעשה שימוש בכל מרכזי הקניות שבבעלותהּ. בשים לב לכך ששם מותג עשוי להיות "כלי קיבול" למוניטין, אין לשלול כי במקרה של מכירת מרכז קניות כזה או אחר ייאות הרוכש להסכים לשלם סכום נפרד תמורת הזכות להמשיך להשתמש בשם המותג וזאת בין היתר לאור המוניטין הגלום בו".
גם ביחס לנכסים נוספים שהיו ברשות החברות המערערות כגון: הפסדים צבורים (לחילופין, ניתן לראותו כ"נכס ניטראלי" – שלא מפיק הכנסה לאיגוד), מניות של חברת הבת (חברת הניהול של הקניון), זכויות חכירה (שלא עולות לכדי זכות במקרקעין) – ביהמ"ש קבע כי לא הוכח כי אלו נכסים נפרדים ועצמאיים מהמקרקעין של הקניון.
לאור כל האמור קבע ביהמ"ש כי איגודים עסקיים שכאלה שבבעלותם קניונים והכנסותיהם נובעים מהשכרתם לרבות כל השירותים הנלווים לכך – הינם איגודי מקרקעין עפ"י חוק מסמ"ק.
בטרם נעלה כבוד השופטת (בדימ') את פסק דינה, לא נחה דעתה מהמורכבות של הגדרת "איגוד מקרקעין" שבחוק מסמ"ק (הגדרה שהושוותה בפסיקה להגדרה המורכבת והסבוכה של "תאונת דרכים" בחוק הפלת"ד), וכך קבעה: "ראוי שהמחוקק יבחן את הצורך בתיקון ההגדרות הסבוכות הקיימות בהקשר זה בחוק מיסוי מקרקעין, במטרה להביא לכך שכל עסקה במישרין או בעקיפין בזכויות במקרקעין אכן תמוסה. ניתן, למשל, להטיל את המס בגין פעולה בכל איגוד המחזיק בזכויות במקרקעין, בשיעור יחסי ליחס שבין שווי הזכויות במקרקעין לבין שווי האיגוד".
נסכם ונאמר כי הכרעת הדין הינה קיצונית וגורפת מדי לדעתנו, אך מעתה זוהי ההלכה, והיא תצר מאוד את מרחב האפשרויות לטעון כי פעולות האיגודים "דומים" אינם איגודי מקרקעין.

 

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ורו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

שותף מייסד, מומחה בתחום המיסוי הישראלי

סניף חיפה והצפון - מחלקת מיסוי ישראלי

שותף, מנהל סניף חיפה והצפון, מומחה בתחום המיסוי הישראלי

שותף, מייסד ומנהל, מומחה בתחום המיסוי הישראלי והבינלאומי

הרשמה לקבלת מבזקים
הרשמה לקבלת מבזקים
המומחים שלנו לרשותכם
שאל שאלה