מבזק מס מספר 139 - 11.1.2006

בימים אלו (8.1.2006) ניתן על ידי בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק הדין בעניין מילר מיכאל, עמ"ה 1143/01. בפסק הדין נדונה שאלת התרת ההוצאות המשפטיות שהוציא להגנתו במשפט פלילי אשר התנהל נגדו, מהכנסותיו כעורך דין. כנגד המערער התנהל משפט פלילי בו הורשע בעבירות של הונאה ועבירות נוספות על חוק ניירות ערך ופקודת החברות, שביצע כמנכ"ל חברת הסנה. טענת המערער הייתה כי יש להכיר בהוצאות המשפטיות שכן הן נועדו "לשמירה על הקיים" – שמירה על שמו הטוב חיונית לפרנסתו השוטפת כעורך דין. פקיד השומה טען כי ההוצאה היא הוצאה "מעורבת", אשר בה רכיב של הוצאה אשר נוער לשמירה על החירות. לפיכך אין להתיר, ככלל, הוצאות לשם הגנה במשפט פלילי. זאת ועוד לגישת פקיד השומה אין להתיר את ההוצאות מטעמים של "תקנת הציבור".

בית המשפט איננו שולל ניכוי הוצאות משפטיות במשפט פלילי, וקובע כי יש לקבוע מנגנון איזון בין זכותו של הנישום לייצוג ולהכרה בהוצאות, אל מול האינטרס הציבורי של אי "השתתפות" הקופה הציבורית בהוצאות, בדרך של התרתן. בית המשפט קובע אמות מידה להתרת ההוצאות המשפטיות (כל זאת כמובן בכפוף למבחני התרת הוצאות בדין הכללי):

1. ניכוי הוצאות משפטיות שהוצאו בשל ביצוע עבירה "אישית" לא יותרו בכל מקרה.
2. בביצוע עבירה "עסקית", במקרה של זיכוי יותרו ההוצאות משפטיות הקשורות להגנה במשפט פלילי בניכוי.
3.  במקרה של הרשעה מפריד בית המשפט בין שני סוגי עבירות עסקיות:
   •  עבירות בעלות "יסוד נפשי" של מחשבה פלילית – לא יותרו ההוצאות המשפטיות להגנת הנישום
   •  בעבירות הנטולות "יסוד נפשי" או עבירות בעלות "יסוד נפשי" של רשלנות, יותרו ההוצאות המשפטיות

שיעור המס החל במכירת מוניטין שלא שולם עבורו הינו 20% ללא חישוב ליניארי, החל משנת 2006. כזכור, מיום 1.7.2003 ניתן לנכות כהוצאה הפחתת מוניטין, שנרכש החל מיום זה, על פני תקופה של עשר שנים.

כאמור לעיל, שיעור המס החל על מכירת המוניטין הינו 20%, אך שיעור המס לצורך ניכוי ההוצאה הינו מס חברות (31% השנה, ויורד עד 25% בשנת 2010), או מס שולי ליחיד.

עם זאת נציין כי רכישת מוניטין מ"קרוב" או מתושב חוץ לא תאפשר ניכוי ההוצאה באופן "אוטומטי" אלא הרוכש יידרש לשכנע את פקיד השומה בנחיצות הרכישה.

לאור "השוואת" שיעורי המיסוי בין דיבידנד, ריבית ורווחי הון לרבות של ניירות ערך הנסחרים בבורסה, לפי הוראות תיקון 147 בתחולה מיום – 1.1.2006, יתאפשר המצב הקלאסי הבא, המצוי תדיר אצל רובנו:

ליחיד חברה פרטית בשליטתו, ממנה הוא מושך דיבידנדים מפעם לפעם. פרט לכך לאיש השקעות בבורסה, אשר בגין חלק מהמניות הוא "מורווח" ובחלקן "מופסד".

בשנת מס מסוימת מעוניין לממש השקעות בבורסה בשתי מניות באחת רווח 100 ובאחת הפסד 100. באותה שנה גם מושך גם דיבידנד 100 מחברה הפרטית שבשליטתו.

אף שהברוקר או הבנק יפעל כברירת מחדל ובמקרה הטוב יקזז הפסד ממכירת מניה ב' מול רווח ממכירת מניה א' (ובמקרה הרע הסדר היה הפוך, ומס נוכה מרווח ממניה א' בכל אופן), הרי החוק מאפשר הבאות:

קיזוז הפסד שוטף ממימוש מניה ב' (מס 20%) כנגד הכנסות מדיבידנד מהחברה הפרטית (בעל מניות מהותי- מס 25%), וחבות במס רק על רווח ממכירת מניה א' –(מס 20%).

נשמע פשוט? אולי, יתכן ותשמע פרשנות לפיה הפסד הון חייב להתקזז ראשית מרווח הון (ראה סעיף 92(א)(1) לפקודה, אלא שלדעתנו לא כך הוא.

מכל מקום, נקיטה בפרשנותנו תניב לאיש שלנו חיסכון מס של 5% תמימים!

שיעור המס החל במכירת מוניטין שלא שולם עבורו הינו 20% ללא חישוב ליניארי, החל משנת 2006. כזכור, מיום 1.7.2003 ניתן לנכות כהוצאה הפחתת מוניטין, שנרכש החל מיום זה, על פני תקופה של עשר שנים.

כאמור לעיל, שיעור המס החל על מכירת המוניטין הינו 20%, אך שיעור המס לצורך ניכוי ההוצאה הינו מס חברות (31% השנה, ויורד עד 25% בשנת 2010), או מס שולי ליחיד.

עם זאת נציין כי רכישת מוניטין מ"קרוב" או מתושב חוץ לא תאפשר ניכוי ההוצאה באופן "אוטומטי" אלא הרוכש יידרש לשכנע את פקיד השומה בנחיצות הרכישה.

במסגרת תיקון 147 לפקודה הוסף פרק חדש – פרק רביעי 2: נאמנויות. תחולת התיקון מיום 1.1.2006.

הוראות הפרק מורכבות מאוד ומהוות את הבסיס החוקי למיסוי נאמנויות.

במסגרת ההוראות הוסף לפקודה סעיף 75ט – "נאמנות יוצר תושב חוץ".

בתמצית, נאמנות כאמור הינה נאמנות אשר היוצר שלה הוא תושב חוץ. מיותר לציין כי הנהנים בנאמנות זו עשויים להיות תושבי ישראל. סעיף 75ט קובע כי "נאמנות יוצר תושב חוץ" תחשב כתושבת חוץ וההכנסות של הנאמן ייראו כהכנסות של יחיד תושב חוץ.

פועל יוצא מהוראות הסעיף הוא כי הכנסות הנובעות מנכסים המצויים מחוץ לישראל לא תחויבנה  במס בישראל וזאת משום שמקור ההכנסה הוא מחוץ לישראל ורואים אותה כאילו התקבלה בידי תושב חוץ.

לאחר הרפורמות והתיקונים שבוצעו בפקודת מס הכנסה תוך הרחבת בסיס המס וביטול נרחב של פטורים ממס הרי שבאמצעות שימוש מושכל ב"נאמנות יוצר תושב חוץ" ניתן ליצור "מקלט מס" ישראלי.

כך למשל ניתן לשקול העברת נכסים לנאמנות כאמור כתחליף לצוואה. העברת נכסים ע"י תושב חוץ לתושב ישראל בדרך של צוואה תגרור חבות מס מיידית של פירות הנכסים ולעיתים אף חבות במס בעת מכירת הנכסים עצמם (בעייתיות בהגדרת "מחיר מקורי" לגבי נכס שהתקבל בירושה).

לעומת זאת, העברת נכסים ע"י תושב החוץ ל"נאמנות יוצר תושב חוץ" תאפשר אי חבות במס בישראל על ההכנסות השוטפות למשך כל התקופה שבה מצויים הנכסים בנאמנות ועל ההכנסות ממכירת הנכסים עצמם.

יודגש כי בכדי להשיג את תוצאות המס האמורות, חובה להקפיד על ההגדרות הכלולות בפרק רביעי 2 ובעיקר על הגדרת "יוצר" של נאמנות.

ייעוץ בנוגע לאמור לעיל ניתן להפנות לרו"חרן ארציולרו"חחגי אלמקייס