ביום 25.2.2018 ניתן פס"ד בעניין חב' טריידומטיקס בע"מ (להלן: החברה) (ע"מ 14338-02-15) בעניין חיוב פעילותה במע"מ של ממסחר ני"ע בשוק ההון (להלן: הכנסות ממסחר) והכנסותיה מתגמול בגין "עשיית שוק" מהבורסה לניירות ערך בת"א (להלן : הכנסות מתגמול).
סעיף 19(ב) לחק מע"מ קובע כי "עוסק שעסקו מכירת ניירות ערך או מסמכים סחירים אחרים… יראו את המכירה או קבלת הפירעון או הפדיון כשרות תיווך שעושה העוסק בין מי שמכר לו אותם לבין מי שקנה אותם ממנו או פרע או פדה אותם".
להלן עקרי העובדות בפסק
החברה פיתחה תוכנה לשימוש בשוקי ההון. התוכנה נועדה לסייע בביצוע עסקאות בתדירות גבוהה ובניהול וגידור סיכוני מסחר. לפני שמוצר התוכנה שווק ונמכר ללקוחות, החברה מונתה כ"עושה שוק" בבורסה לניירות ערך בת"א, תוך שימוש בתוכנה שפיתחה. עושה שוק הוא ספק נזילות הממלא תפקיד של מתווך פיננסי, אשר בזכות הפקודות שהוא מזרים לשוק, נסגרים הפערים בין הקונים למוכרים ומספר העסקאות גדל.
בין השנים 2009-2013 (להלן: השנים שבנדון) נוצרו לחברה רווחים הן מהכנסות ממסחר והן מהכנסות מתגמול. רק בשנת 2015 החל המוצר עצמו להמכר. רווחי החברה בשנים הנדונות היו כמה מליוני ₪ לשנה. מחזורי הפעילות היו מאות מליונים עד מיליארדי ₪ בשנה. מובן כי מרביתם כפעילותה כעושה שוק.
מנהל מע"מ
מנהל מע"מ טען לחיוב במע"מ על רווחיה של החברה בשנים שבנדון (לא על מחזור הכנסותיה) וחייב אותה בכ -2.5 מיליון ₪ מס על הקרן, על פי הוראות סעיף 19(ב) לחוק מע"מ. מנהל מע"מ טען, כי מעצם היותה של החברה כ"עושה שוק" היא נחשבת למתווך, ולכן היא חייבת במס ערך מוסף על רווחיה מהמסחר בני"ע.
יצויין וביהמ"ש טורח להדגיש כי מנהל מע"מ איננו טוען, ואף לא לחילופין, כי החברה הייתה "מוסד כספי" בתקופה הנדונה.
טענות החברה
החברה טענה כי סעיף 19(ב) לחוק חל רק על אדם שממלא תפקיד "תיווך" ולא על מי שפועל בחשבון הנוסטרו שלו בלבד וכי שוק ההון אינה עיסוקה העיקרי של החברה ונכונותה לשמש כ"עושה שוק" נבע אך ורק מהצורך המסחרי להוכיח את מוצר התוכנה שלה.
החלטת בית המשפט
ביהמ"ש מפריד בין הכנסות החברה ממסחר להכנסותיה מתגמול כשהוא מעיר כי התגמול ששולם לחברה ע"י הבורסה לניירות ערך בת"א עשוי להתחייב במע"מ ללא כל פניה להוראות סעיף 19(ב) הואיל ומדובר בשרות של ממש, הניתן לבורסה, ואפשר להטיל עליו מס לפי סעיף 2 לחוק וזאת חרף הוצאתם של ניירות ערך מהמונח "נכס".
לעניין ההכנסות ממסחר, ביהמ"ש דוחה את טענות החברה וקובע, כי אף אם סעיף 19(ב) לחוק לא חל על "שחקני נוסטרו" רגילים, אין להוציא מתחולת הסעיף את "עושי שוק" הרוכשים ומוכרים ניירות ערך אמנם בשם עצמם אך מתוך מטרה להגביר את נזילות ורציפות המסחר עבור אחרים.
בנוסף ניתן לומר כי החברה פעלה בבורסה באופן עסקי וזאת עקב היקף הפעילות הגדול וכמות עסקאות גדולה פעילות עם סיכון כספי רב, מימון זר והכל באמצעות הפעלת התוכנה שפיתחה שהיא כלי שאיננו מאפיין משקיע פרטי ומהווה למעשה מנגנון עסקי מובהק המראה על בקיאות או מיומנות בשוק ההון. החברה פעלה איפוא כמתווךפיננסי ופעילותה הייתה בעלת סימנים עסקיים מובהקים.
הערעור נדחה.
הארות ותובנות:
חשוב מאוד לציין כי ביהמ"ש משאיר בצריך עיון את שאר העוסקים הפועלים בני"ע בנוסטרו: "ייתכן שהמערערת צודקת כי סעיף 19(ב) לחוק לא נחקק על מנת להטיל מס על מי שמשקיע את כספו בבורסה בתקווה להשיא רווחים נאים – אפילו עם הפעילות מגיעה לממדים גדולים. אינני נדרש להביע עמדה בסוגייה זו והכרעה בה איננה נחוצה כאן".
בעניין 19(ב): ביהמ"ש מציג את חוסר הנחת שלו מסעיף 19(ב) והשלכותיו ובכותרת הפסקה המנתחת את מהותו כתב ביהמ"ש: "נפלאות סעיף 19(ב) לחוק".
בסיכום הסוגיה העיונית, ולמרות שבית משפט הכריע במקרה דנן, הוא מבקר את המחוקק באומרו כי חוסר הבהירות בטיפול החוק בשוק ההון הינו מיותר ואיננו ראוי. הוצאת ניירות ערך מגדר "נכס", מסלול סעיף 19(ב) וסיווג פעילות כמוסד כספי הן שלוש אפשרויות שבחוק שקשה לשייך אליהם מקרים קונקרטיים. בית המשפט מוסיף "אי הבהירות נמשכת עשרות שנים ואין כל סיבה להנחיל את החקיקה הקיימת, על סתירותיה ותעלומותיה, לדורות נוספים של פרשנים". וכן "דרוש שינוי חקיקה אשר יסדיר את העניין".
מתי ניתן להעביר כספים לחו"ל ללא מס ובלי אישור פקיד השומה?
בספטמבר 2017 פרסמה רשות המסים מסלול ירוק להעברת כספים לחו"ל, תוך מתן הנחייה לבנקים על מתן פטור מניכוי מס במקור בהצהרת המשלם בלבד, ללא צורך בפנייה לפקיד השומה. ככלל, מדובר בהעברות כספים בגין השקעות בחברות או בנכסים מוחשיים בחו"ל, לרבות ובעיקר נכסי נדל"ן, ובמתן הלוואות לתושבי חוץ לרבות הלוואות בעלים.
תנאי בסיסי לכניסה למסלול הירוק הוא כי מדובר בהעברות לתושב מדינת אמנה.
להרחבה בנושא זה, ראה מבזקנו מספר 703.
בינואר השנה, ניתנו הבהרות מצד רשות המסים ללשכת רואי החשבון בישראל עקב שאלות שעלו מצד איגוד הבנקים, ולהלן שתי הבהרות מעניינות מתוכן:
החזר הלוואות לתושב חוץ: מובהר כי ככל שמאושר על ידי רואה חשבון כי ההחזר מהווה החזר קרן, ולא ריבית, ההעברה תהיה פטורה ממס.
ככל שמדובר בהלוואה הנושאת ריבית, נשאלת השאלה כיצד ניתן לקבוע האם מוחזרים רכיב הריבית או רכיב הקרן. התשובה לשאלה זו אינה פשטנית כלל.
לראיה נזכיר כי במסגרת העמדות החייבות בדיווח לשנת 2017, הכניסה רשות המיסים עמדה לפיה, בהיעדר לוח סילוקין, יש לייחס את ההחזר למרכיב הריבית תחילה. אולם, עמדה זו הוסרה בסופו של דבר מהרשימה הסופית שפורסמה. קרי עמדה זו אינה חפה מקשיים !!
לסיכום נקודה זו, על מנת ליישם מנגנון של החזרי קרן (או החזר משולב – כגון עפ"י לוח שפיצר), מומלץ לוודא קיומו של הסכם מפורט הכולל את אופן תשלומי ההחזרים. הסכם כאמור ישמש את רואה החשבון בבואו ליתן אישור לבנק כאמור לעיל. יחד עם זאת, לדעתנו אין בהיעדרו של הסכם כאמור בכדי לשלול טענה לפיה התשלום מהווה, במלואו או בחלקו, החזר קרן.
תשלום בגין פרסום באינטרנט: כזכור, כחלק ממאבקה של רשות המסים במיסוי ענקיות הפרסום האינטרנטי כגון Google, Facebook ודומיהם, פורסם חוזר מספר 4/2016 שבמסגרתו נקבעו כללי מקור חדשים המושתתים על נוכחות דיגיטאלית במדינה מסוימת, מתוך מטרה למסות את אותם גופים בינלאומיים הפונים לקהל לקוחות ישראלי (להרחבה – ראה מבזקנו מספר 639).
בהמשך, פורסמו כתבות בדבר כוונתם של מספר בנקים לנכות מס במקור בגין העברות לחברות פרסום כאמור בחו"ל, בשל אותה אי בהירות שנוצרה.
בהקשר זה נדגיש, כי המעביר תשלום לחברה זרה אינו יודע בד"כ, ואינו אמור לדעת, האם לאותה חברה קיים מוסד קבע בישראל.
על מנת למנוע תקלות ועיכובים פרוצדוראליים שעשויים לגרום לנזקים עסקיים ללקוחות, הוחלט כי עד לגיבוש הוראות ברורות בנושא זה, אין לנכות מס בגין העברות לחו"ל בגין פרסום באינטרנט, ועל כך יש לברך.
העברות ל – LLC: התייחסות מעניינת במסגרת המסלול הירוק שפורסם בספטמבר האחרון כאמור לעיל, נוגעת להעברות לישות מסוג LLC. כאמור לעיל – התנאי הבסיסי לתחולתו של המסלול הירוק הוא כי ההעברה מבוצעת לתושב מדינת אמנה. במסגרת הטופס שהוצג ושצורף למסלול הירוק, כלולה LLC כאחת הישויות המפורטות בסוג המקבל.
מכאן בהסקה לוגית פשוטה – LLC נחשבת לתושבת מדינת אמנה, ולכך עשויות להיות השלכות מעניינות. נציין, כי למיטב ידיעתנו, זו לא עמדתה הגורפת של רשות המסים.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולשאר חברי המחלקה למיסוי בינלאומי, ממשרדנו.
ביום 1.1.2018 נכנס לתוקף תיקון לחוק הביטוח הלאומי לגבי אוכלוסיית בעלי האשרות מסוג א/1, א/2, א/4 (הנלווה לבעל אשרה א/2) ו-א/5, לפיו ניתן להקדים את מועד קביעת תושבותם, כפי שיפורט להלן.
רקע חוקי
תושב ישראל אינו מוגדר בחוק הביטוח הלאומי (להלן: "החוק"). מעמד זה נקבע בפסיקה על פי מירב הזיקות ומרכז החיים.
עם זאת, סעיף 2א לחוק מפרט רשימה של אלה שאינם יכולים להיחשב כתושבים. בין השאר מצויינים עובדים זרים, בעלי אשרות תייר וכד'.
בסעיף 2א לחוק (טרם התיקון) נקבע בין השאר כי מי שמחזיק באשרה מסוג א/1, א/2, א/4 (הנלווה לבעל אשרה א/2) ו- א/5, יוכר כתושב ישראל בכפוף לכך שמרכז החיים שלו בישראל, ובלבד שהתגורר בישראל לפחות 183 יום מיום קבלת האשרה, כמפורט בחוק.
אשרה מסוג א/1 – עולה בכוח – אדם שזכאי להיות עולה ורוצה לבדוק את האפשרות והתנאים להשתקעות בישראל כעולה. בעל אשרה זו רשאי לעבוד בישראל ולקבל את מלוא הזכויות מהמוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") ככל תושב ישראל.
אשרה מסוג א/2 – סטודנטים ותלמידים הבאים לישראל למטרת לימודים. בעל אשרה זו אינו רשאי לעבוד בישראל, למעט במקרים מיוחדים.
אשרה מסוג א/4 – בן זוג או ילדו הקטין של בעל אשרה א/2.
אשרה מסוג א/5 – רישיון כללי לישיבת ארעי.
השינויים בחוק מתאריך 1.1.2018
בסעיף 2א לחוק המתוקן נקבע כי יש לבחון את מניין 183 ימים של מגורים בישראל כדין, כבר בחצי השנה שקדמה ליום קבלת האשרה.
ככל שיחלפו 183 ימי שהיה בישראל כדין, תיקבע תושבות ישראלית, גם אחורנית, ובלבד שלא תקדם ליום קבלת האשרה, כפוף להוכחת מרכז חיים בישראל.
לפי חוזר המל"ל מיום 24.1.2018, החוק תוקן על מנת לסייע לאוכלוסיית המבוטחים אשר זקוקים לגמלאות המל"ל (הכוונה לגמלאות שמותנות בתושבות, כמו: נכות כללית, דמי תאונה, גמלה לשמירת היריון, שאירים, וסיעוד) ולשירותי הבריאות, וכן כדי לצמצם את הבירוקרטיה הכרוכה ביישום סעיף 3א לחוק ביטוח בריאות ממלכתי (החזר הוצאות רפואיות והחזר הוצאות ביטוח בריאות ששולמו בתקופת ההמתנה לאישור התושבות הרטרואקטיבי).
דוגמאות (מבוסס על דוגמאות מחוזר המל"ל)
מבוטח נכנס לישראל ביום 1.1.2016 עם אשרת תייר מסוג ב/2. ביום 1.1.2018 קיבל אשרת שהיה מסוג א/5.
בתקופה שבין 1.1.2016 עד 1.1.2018 לא יצא מהארץ ושהה כדין בישראל.
מאחר והמבוטח שהה בישראל בחצי השנה האחרונה הסמוכה לקבלת אשרה א/5, ניתן להכיר בו כתושב ישראל מיידית מיום קבלת אשרה א/5 ביום 1.1.2018 (מותנה במילוי שאלון תושבות ומסמכים שצורפו לשאלון, המעידים כי מרכז חייו בישראל).
מבוטח נכנס לישראל עם אשתו וילדיו ביום 1.8.2017 עם אשרת תייר מסוג ב/2.
ביום 1.1.2018 קיבלו אשרת שהיה מסוג א/2 ואשרה מסוג א/4.
מיום 1.8.2017 לא יצאו מהארץ למעט בחודש 11/2017 בו שהו בחו"ל.
במקרה זה ניתן להכיר במבוטחים כתושבי ישראל ביום 1.3.2018 רטרואקטיבית מיום 1.1.2018 (בחצי השנה האחרונה הסמוכה למועד קבלת האשרה מסוג א/2 שהו בישראל 4 חודשים, וכדי לצבור את 183 הימים, חסרים רק עוד חודשיים).
מועד תחילת התושבות יהיה מיום 1.1.2018, מועד קבלת האשרה מסוג א/2.
