מבזק מס הלכה למעשה | חלק ט' - לקט מבזקי מס 2019-2020

73 שולם מס וגם ניתן הסדר שיערוך ! מכאן ניתן לטעון, שבנסיבות כאלו של היעדר השפעה כלל, הסיבה לשלילת הסדר השערוך לפי עמדה 47/2017 , נובעת מסיבה טכנית של אי פנייה במועד ולא מנסיבות עובדתיות מהותיות, ונזכור כי אין מדובר בדבר חקיקה אלא בנוהל בלבד של רשות המסים. ' מס עמדה 48/2017 - חלוקות לתושב ישראל , שמקורן בהכנסות זרות בנאמנות שלא הוסדר הונה במסגרת הסדרי המעבר ( תכונה נאמנות " להלן לא מוסדרת .)" בעמדה זו נקבע כי חלוקות מ"נאמנות לא מוסדרת" (שהינה נאמנות קרובים או הייתה כזו) לנהנה ישראלי, תהינה חייבות במס בישראל בשיעור %30 , גם אם מדובר בהכנסות שנוצרו לפני מועד המעבר , למעט אם מדובר בחלוקה שמקורה ב"קרן" הנאמנות. עמדה זו קוהרנטית לאמור בחוזר מיסוי נאמנויות ( מספר 3/2016 ) . עפ"י סעיף 6.3.3 לחוזר נאמנויות נקבע, בדומה לעמדה 48/2017 הנדונה, לגבי חלוקת מרכיב הרווח הישן (הרווח שנצבר לפני יום המעבר) כי " הפטור לא האמור על יחול חלוקות שמקורן בהכנסות שהופקו או נצמחו לפני תיקון 197 לפקודה כן אם אלא , הדבר הוסדר במסגרת הסדרי המ עבר לנאמנויות נהנה תושב ישראל ". הוראות הדין ביחס לנאמנות קרובים  פרק הנאמנויות קובע כי "חלוקה מהנאמן לנהנה תושב ישראל שמקורה בהכנסות או שהופקו נצמחו מחוץ לישראל במס תחויב של בשיעור 30%"  בהמשך, הסעיף קובע את סדר החלוקות בין מרכיב הרווח בנאמנות (החייב במס) לבין מרכיב הקרן (הפטור ממס)  הסעיף עצמו לא כולל אבחנה בתוך מרכיב הרווח - בין רווחי עבר שנצברו עד ליום 31/12/2013 לבין רווחים חדשים שנצברו החל מיום 1/1/2014 ואילך, ואולם, הוראת התחילה לסעיף החדש קובעת: "הוראות פרק רביעי 2 לפקודה , כנוסחו לאחר תיקון 197 , יחולו על גם נאמנות שהוקמה לפני יום... 1 בינואר 2014 ... , לגבי הכנסות הנאמן או שהופקו ... ביום שנצמחו 1 בינואר 2014 ואילך ... ," - דהיינו הסעיף החדש לא אמור לחול על חלוקות שמקורן בהכנסות העבר . בהתאם לאמור לעיל (בעמדה ובחוזר) - רשות המסים מבקשת למסות את מי שלא הגיע ל הסדר מעבר עמה, ובאופן רטרואקטיבי , על הכנסות שנצברו לפני כניסת תיקון 197 - לתוקף בניגוד גמור להוראות התחולה של תיקון 197 בקשר לנאמנויות . תמוה כי פרשנות אשר אינה עולה בקנה אחד עם הוראות החוק מוצאת את דרכה לרשימת עמדות חייבות בדיווח, ונישום מוצא את עצמו נדרש לדווח על עמדה חוקית שנקט בה משום שהיא מנוגדת לעמדה לא חוקית שפורסמה על ידי רשות המסים. על פי אותה עמדה, החייב בדיווח הוא " היוצר או הנאמן או הנהנה, בהתאם לזהות מדווח הכנסות הנאמנות ", כך שתיתכן טענה כי הנהנה חייב לדווח חלוקה כאמור של רווח ישן, הפטורה ממס לעמ דתו, גם אם אינו מדווח על הכנסות הנאמנות עצמה. אגב, וכהמחשה לחוסר ההיגיון שבעמדה הנדונה, דווקא בנאמנות שהפכה בשנת 2014 מנאמנות יוצר תושב חוץ לנאמנות תושבי ישראל (למשל, אם היוצר אינו בחיים) - אין סעיף חוקי הממסה את החלוקות לנהנה הישראלי, בין אם נחתם הסדר מעב ר עם אותה נאמנות ובין אם לאו, כך שחלוקות ממנה תהינה פטורות ולא משנה מאילו הכנסות הן נובעות (וממילא הכנסות החל מיום 1/1/2014 חייבות במס על בסיס שוטף).