לפני מספר ימים פורסם פס"ד דורון כהן (ע"מ 45933-11-10) וגד בן אפרים (ע"מ 5220-09-11). בפסק הדין נשאלת השאלה האם תושב ישראל הנשלח לעבוד בחו"ל על ידי מעבידו הישראלי, לרבות המדינה, חייב להתמסות על הכנסותיו מכוח כללי מס הכנסה החלים על בעלי הכנסת עבודה בחו"ל ("הכללים"), או שמא יכול הוא לבחור להיות ממוסה כמו כל תושב ישראל, ובעיקר השאלה רלוונטית למדרגות המס החלות- האם אלו שבכללים, הנקובות בדולר ("המדרגות הדולריות") או אלו שלפי סעיף 121 לפקודה (המדרגות השקליות").

הכללים חלים המועסק על ידי מעסיק ישראלי מחוץ לישראל, וקובעים הסדר מס מיוחד וספציפי, הכוללים מתן פטור והתרת הוצאות פרטיות הנובעות מהמחייה בחו"ל, כשעל ההכנסה החייבת חלות המדרגות הדולריות ולא השקליות. הכללים נועדו במקור להשוות בין אוכלוסיית העובדים בחו"ל לבין אלו העובדים בישראל בעיקר בשל פערים ביוקר המחייה, עם השנים הטיבו הכללים עם אותה אוכלוסיה, אולם בשנים האחרונות (עקב ריווח המדרגות השקליות והיחלשות הדולר), תוצאת המס לפי הכללים עשויה להיות  קשה יותר לעובד.

עובדות המקרה אינן רלוונטיות כל כך לדיון המשפטי, אולם נציין שבמקרה האמור ביקשו המערערים (במקרה הנדון- שליחי מדינה) ליהנות מצד אחד מההוצאות והניכויים המפורטים בכללים, ומצד שני לחשב את המס לפי המדרגות השקליות. בפסק הדין נקבע, שההסדר שבכללים אינו בבחינת אפשרות בחירה, כלומר: על עובד המועסק על ידי מעסיק ישראלי בחו"ל ועומד בתנאים הרלוונטיים, יחולו הכללים בלבד. עמדה זו מתיישבת גם עם עמדת רשות המסים כפי שהופצה למשרדי השומה במאי 2010.

עם כל הכבוד הראוי, יש לדעתנו בעייתיות בפסק הדין והפרשנות בו, בעיקר על רקע הדברים הבאים:

1. ראשית, ואולי החשוב מכל, פסק הדין יוצר אבחנה וקובע תוצאת מס שונה בין מי שמועסק על ידי מעסיק ישראלי לבין מי שמועסק על ידי מעסיק זר. לדעתנו פרמטר זה אינו רלוונטי כלל ולא ראוי ששני עובדים המבצעים עבודה זהה באותה מדינה, ימוסו באופן שונה רק בשל שוני בזהות המעביד.

2. בפסק הדין נעשית השוואה בין עובד המועסק בחו"ל (הנדרש להוצאות מסוימות) לבין עובד המפיק הכנסתו בישראל ונקבע שהכללים נועדו לאזן בין שתי האוכלוסיות. ראשית נזכיר, כי השוואה זו מתעלמת לחלוטין מכך שישנה אוכלוסייה גדולה מאד של עצמאיים ושל שכירים בחברות זרות, הפועלים בחו"ל, הממוסים בהתאם למדרגות השקליות על אף יוקר המחייה וההוצאות השונות. שנית, לדעתנו, עניין ההוצאות נפתר באמצעות התרת הוצאות פרטיות מסוימות המפחיתות את ההכנסה החייבת – אגב, כפי שניתן גם בתקנות ניכוי הוצאות מסוימות החלות על אלו הממוסים על הכנסתם בחו"ל בהתאם להוראות הפקודה הרגילות.

3. כמו כן, דומה כי בית המשפט נתן משקל לעובדה שהמעסיק, מדינת ישראל, גילם חלק מהמס החל כך שהעובד לא נשא במלוא נטל המס המכביד לטענתו. לדעתנו לשאלת גילום ההכנסה אין כל רלוונטיות לשאלה המשפטית, הוא עניין שבין המעביד לעובד בלבד, ויתרה מכך- חשוב להזכיר כי הכללים חלים גם על כאלו המועסקים על ידי חברות ישראליות פרטיות ולא רק על שליחי מדינה (כפי שניתן להתרשם).

לאור האמור, לעמדתנו, עובד ישראלי המועסק על ידי מעסיק ישראלי, יכול לבחור האם להיות ממוסה על פי הכללים או על פי הוראות הפקודה הרגילות, אולם ככל הנראה, אינו יכול לבקש לשלב בין שני סוגי המנגנונים כפי שנעשה בפס"ד.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.