תושב חוץ שרוכש מניות של חברה ישראלית זכאי לפטור ממס בעת מכירתן לאור הוראות סעיף 97(ב3) לפקודה, ובלבד שהמניות נרכשו ביום 1/1/2009 ואילך.
בהתאם הוראות סעיף 100א לפקודה, יחיד שניתק את תושבותו הישראלית, רואים אותו כמי שמכר את נכסיו עובר למועד הניתוק (מס יציאה), כשבד"כ קביעת החלק החייב והפטור נעשית על בסיס ליניארי ביחס לתקופת ההחזקה בנכס.
נשאלת השאלה מה הדין לגבי מניות של חברה ישראלית שנרכשו למשל על ידי יחיד תושב ישראל בשנת 2009, אשר ניתק את תושבותו הישראלית בשנת 2011, ושנמכרו על ידו בשנת 2015.
השילוב בין הוראות שני הסעיפים [100א ו-97(ב3)] מביאים למסקנה לפיה במקרה הנדון יחול פטור חלקי (בהתאם למנגנון החלוקה הליניארית הקבוע בסעיף 100א) גם כאשר הנכס הנמכר הינו חברה ישראלית, ויוסבר:
בעת מכירת המניות מתקיימות הוראות סעיף 97(ב3) לפקודה – המדובר בתושב חוץ, המוכר מניות של חברה ישראלית שנרכשו לאחר 1/1/2009 וזאת ללא קשר לתושבותו בעת רכישת המניות. ואולם, על אף שסעיף 100א לפקודה נחקק מתוך מטרה למסות מכירות של נכסי חוץ בידי תושב ישראל (שהרי אלמלא הוראות הסעיף הייתה נשמטת זכות המיסוי הישראלית מיד לאחר מועד ניתוק התושבות), הרי שהסעיף חל למעשה על כל נכס, בישראל ומחוצה לה.
פועל יוצא מכך הוא, שהחלק הליניארי ברווח ההון המתייחס לתקופה שלאחר ניתוק התושבות יהא פטור ממס בישראל.
ומה אם מניות החברה נרכשו על ידי היחיד לפני שנת 2009, שאז לכאורה לא חלות הוראות סעיף 97(ב3)?

גם במקרה כזה ניתן לטעון שיחול פטור דומה (על חלק מרווח ההון) במידה ומועד ניתוק התושבות היה אחרי ה – 1/1/2009:
סעיף 100א קובע מכירה רעיונית עובר למועד הניתוק ומכיוון שאותו יחיד עדיין מחזיק במניות גם לאחר הניתוק, יש לראות אותו כמי שרכש באופן רעיוני את המניות לאחר שכבר היה לתושב חוץ. הנחת המכירה הרעיונית ובמקביל הרכישה הרעיונית היא פועל יוצא של כל הוראת מכירה רעיונית, כמו למשל הוראות השעה למכירה רעיונית של מניות בבורסה בעת כניסת תיקונים 147 ו-187 לפקודה בשנים 2006 ו-2012, בהתאמה, או הוראות סעיף 100א1 לעניין רווחי השיערוך.
יוצא אם כך, שהוראות סעיף 100א יצרו מועד רכישה חדש בידי היחיד, אשר נחשב כבר לתושב חוץ במועד זה, ומאחר ומועד הרכישה החדש הינו לאחר 1/1/2009, הרי שסעיף 97(ב3) חל ומעניק את הפטור המיוחל לתושב החוץ הטרי, אולם רק לגבי חלק מרווח ההון המתייחס לתקופה שלאחר הניתוק, כאמור לאור מנגנון החלוקה הליניארי הקבוע בסעיף 100א.
תיתכנה טענות נוספות ביחס להיקף הפטור מקום שבו מדובר במעבר למדינת אמנה, ואפשר שבמקרה זה כל רווח ההון פטור ממס בישראל, ובמיוחד אם מדובר במניות של חברה זרה שעיקר נכסיה בישראל, אך לא נרחיב את הדיון בנקודה זו.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.