השבוע פרסמה רשות המסים חוזר (מספר 4/2016) העוסק במיסוי תאגידים זרים בשל פעילות המבוצעת באמצעות האינטרנט והמכוון ללקוחות ישראליים. מבלי להיכנס לעומקם של דברים, נציין כי מדובר בשינוי מהותי בכל הנוגע לכללים לגבי מקום הפקת הכנסה, כללים המוסדרים בסעיף 4א לפקודה ובפרשנות לקיומו של מוסד קבע בהתאם לאמנות המס עליהן חתומה ישראל.
לאחרונה היינו ערים לפרסומים שונים המתייחסים לכוונתה של רשות המסים, ואף בצדק, למסות תאגידים זרים (כדוגמת Google ו – Facebook) המעניקים שירותים לתושבי ישראל.
ואולם, מיקוד כוונותיה של רשות המסים התייחס בעיקר לעניין החבות במע"מ בקשר לאותן עסקאות. ברקע הדברים נציין כי חוק מע"מ בישראל מאפשר הטלת מע"מ על עסקה למתן שירותים על ידי תאגיד זר, ככל שצורך השירות הוא לקוח ישראלי. ואולם, בשל היעדר יכולת אכיפתית להטלת מע"מ בעסקאות מבוססות אינטרנט נוצר הצורך בגיבושם של כללים בנושא, לרבות רישום תאגידים זרים כאמור כעוסקים בישראל, ובהתאם פורסם לאחרונה תזכיר לתיקון חוק מע"מ בנושא חיוב במע"מ של נותני שירותים זרים בתחום הדיגיטאלי והאינטרנטי (ראה מבזקנו מספר 635).
בחוזר שהתפרסם כעת מנסה רשות המסים ליישם את הדין החל לגבי חיוב במע"מ, גם בהקשר למס חברות ומס הכנסה. ובמלים אחרות – אם העסקה חייבת במע"מ, אז למה שלא תהיה חייבת במס חברות?
עד היום, באופן מסורתי וכפי שמתבטא בדברי החקיקה, הפרשנות המקצועית של רשות המסים ופרשנות אמנת המודל, נקבע מקום הפקת הכנסה ממתן שירותים, כמקום שממנו בוצעו השירותים, באמצעות נותני השירותים !
למשל – אם תושב ישראל צרך שירות משפטי מעו"ד זר (למשל מתן חוות דעת), אשר ניתן על ידי אותו עו"ד זר ממקומו בחו"ל- אותו עו"ד זר לא חייב במס הכנסה על הכנסתו משום שלא הופקה בישראל, גם אם שירות כאמור חייב במע"מ (במנותק לשאלה מי חייב בתשלום המע"מ בפועל).
בחוזר שפורסם עתה, רשות המסים "מעדכנת" את תפיסת העולם בכל הנוגע למקום הפקת הכנסה ממתן שירות (באמצעות האינטרנט), וקובעת מושג חדש של "נוכחות כלכלית משמעותית" – היא נוכחות המתקיימת במקום שקיימים לקוחות ישראליים או שישנם הקשרים ישראליים לשירות הניתן או למוצר הנמכר – גם ללא נוכחות פיזית כלשהי בישראל!
בכך למעשה משווה רשות המסים את תפיסת החיוב במס ומקום העסקה לדין הקיים במע"מ (לגבי עסקאות הנעשות בישראל). ואולם, מאחר והחוזר מתייחס רק לעסקאות דיגיטאליות, קיימת שונות בין עסקאות המבוצעות באמצעות פלטפורמה דיגיטאלית, עליהן מושתת הגישה החדשה, וספק המוצר או השירות יהיו חייבים במס לגביה, לבין עסקאות המבוצעות באמצעים אחרים, למשל בעסקה טלפונית, שאז ספק המוצר/השירות לא יהיה חייב במס. לדעתנו חסר מקור חוקי לאבחנה בין שתי הפלטפורמות השונות, כך שיש לעדכן את החקיקה בהקשר זה.
ככל שהדבר נוגע לתאגיד תושב מדינת אמנה – נשמר אמנם העיקרון של דרישת מוסד הקבע, אולם רשות המסים קובעת כי פעילויות מסוימות שנחשבו עד היום לפעילויות שטיבן הכנה או עזר, נחשבות בעידן המודרני הדיגיטאלי לפעילויות מהותיות המגיעות לכדי מוסד קבע (איתור לקוחות, ניהול קשרי לקוחות וכיו"ב). ואולם, בשלב ייחוס ההכנסות לאותו מוסד קבע גם רשות המסים קובעת שיש ליישם את גישת "Significant People Functions" ולאתר בכל זאת את נוכחותם ותרומתם של אנשי המפתח המפעילים את מוסד הקבע.
אנו בדעה כי לפני הדיון בשאלת קיומו של מוסד קבע (וייחוס הכנסות אליו בהמשך), יש לדון בדין הפנימי בישראל (סעיף 4א – מקום הפקת הכנסה) ובשאלה האם מתקיימת פעילות עסקית/מתן שירות בישראל. ככל שייקבע שאין פעילות המקוימת גיאוגרפית בישאל, אז אין זכות מיסוי בישראל, גם אם תשתנה הגדרת מוסד קבע בפרשנות לאמנת המודל של ה – OECD בעקבות דוח פרויקט ה- BEPS העוסק בהיבטים כאמור של הכלכלה הדיגיטאלית.
במקרה האחרון, ככל שישראל תבקש ליישם את הפרשנות האמורה, ראוי שהדבר יבוצע בשינוי חקיקה, במיוחד כאשר יש שונות בין שירותים/מוצרים המסופקים ללקוחות ישראליים באמצעים דיגיטליים ובין שירותים ומוצרים כאמור המסופקים בדרך אחרת.
ולסיום, יש להביא בחשבון יישום הגישה החדשה
האמורה לעיל גם בכיוון ההפוך של הדברים: יזם ישראלי יוכל להקים מיזם באמצעות חברה זרה, המופעל באמצעות צוות עובדים בישראל והמבוסס על פעילות ותשתית אינטרנטית, ללקוחות מחוץ לישראל בלבד – ולטעון שמדובר ב"נוכחות כלכלית" מחוץ לישראל ולפיכך אין לחייב במס את ההכנסה של המיזם.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.