לכל העוסקים בתחום ידוע, כי רק לעיתים נדירות, פסיקה "קיצונית מדי" של ביהמ"ש לרעת הנישומים, "מתוקנת" ע"י רשות המיסים בהוראות ביצוע/ חוזרים או החלטות מיסוי.
דוגמאות לכך ניתן למצוא בחוזר מס הכנסה 9/96 הקובע כי רשות המיסים מאמצת את הנקבע בפס"ד שחר אביהו על פני פס"ד פינהר בכל הקובע בסופיות השומה לעניין הכרה בהפסדים, וכן בהו"ב 91/53 המורה לפקידי השומה ניכויים, ליישם באופן מצומצם את העולה מפס"ד ניניו בעניין שלילת הוצאות בשל תשלומים שחלה לגביהן חובה לניכוי מס במקור והניכוי לא הועבר לפקיד השומה.
כפי הנראה, כזו היא גם החלטת המיסוי 4253/16, שפורסמה ביום 19 באפריל 2016 ע"י רשות המיסים. החלטת המיסוי עוסקת בתמורת Holdback (ראו הסבר להלן) המתקבלת בעסקת מכירת מניות והתנאים לסיווגה כחלק מתמורת מכירת המניות, החייבת במס רווחי הון. החלטת מיסוי זו התקבלה לאחר פס"ד חיים הלמן שניתן ע"י כב' השופט אלטוביה ביום 15/10/2015 וקבע, בנסיבות דומות לנסיבות המתוארות בהחלטת המיסוי שבענייננו, כי חלק התמורה המוחזק בנאמנות כאמור, יחשב דווקא כהכנסת עבודה !!
בעניין פס"ד הלמן הנ"ל כתבנו וביקרנו בהרחבה במבזק 615 מיום 22/10/2015 ולא נרחיב בו עוד.
יובהר כי הסדר Holdback הינו הסדר המקובל בעסקאות למכירת מניות בחברות עתירות ידע, לפיו הקונה מתנה חלק מהתשלומים המשולמים על ידו בהמשך מתן שירותי ייעוץ וליווי של בעלי המניות המוכרים, גם בתקופה שלאחר הרכישה ולפיכך, חלק מהתמורה מופקד אצל נאמן או משולם לשיעורין, זאת על מנת להבטיח את המשך העסקתם ותרומתם של בעלי המניות לתקופה שנקבעה.
בהחלטת המיסוי דובר ב – 5 יחידים בעלי מניות, תושבי ישראל, אשר מכרו את מניותיהם בחברה תושבת ישראל העוסקת בתחום ההייטק. בהסכם נקבע כי כ – 50% מהתמורה יהא כפוף להסדר Holdback, כשמרבית הסכום יהא מופקד אצל נאמן לתקופה של עד 4 שנים. תמורת ה – Holdback תשוחרר למוכרים באופן יחסי במשך ה – 4 שנים, זאת בכפוף להמשך העסקתם בחברה. תמורה זו תשולם במלואה אף במקרה מוות או נכות או מקרים אחרים של הפסקת העסקה שלא מרצון, כפי שנקבע מפורשות בהסכם.
רשות המיסים קובעת בהחלטת המיסוי, בשונה מפס"ד הלמן, את התנאים לפיהם תמוסה תמורת ה – Holdback כחלק מהתמורה עבור המניות ותחוייב כרווח הון ולא כהכנסת עבודה:
להלן הרקע העובדתי בהחלטה, ותמציתה:
- המניות הנמכרות נרכשו ע"י בעלי המניות לא בתמורה לשירותים או עבודה.
- מכירת המניות מסווגת ע"י המוכרים כרווח הון.
- התמורה תשולם במלואה למוכרים גם במקרה מוות או נכות או הפסקת עבודה במקרים שנקבעו בהסכם.
- תמורת ה – Holdback אינה תמורה נוספת אלא חלק בלתי נפרד מהתמורה עבור המניות ונגזרת משווי החברה.
- מחיר למניה, כולל תמורת ה – Holdback, זהה לכל בעלי המניות.
- המוכרים יתקשרו בהסכם העסקה חדש ויקבלו שכר ראוי שלא יפחת משכרם עובר לעסקה.
- הרוכשת תייחס בדיווחי המס שלה את תמורת ה – Holdback כחלק מהתשלום עבור המניות הנרכשות ולא כשכר, ולא תתבע הוצאה בגין תשלום זה.
- תשולם מקדמת רווח הון ע"י המוכרים תוך 30 יום ממועד העסקה בגין מלוא התמורה, לרבות תמורת ה – Holdback.
• במידה והמחיר למניה המשולם למוכרים הזכאים לתמורת Holdback (חישוב המחיר – לרבות תמורת ה – Holdback, ולמעט ריבית ורווחים שנצמחו על תמורה זו) גבוה מהמחיר למניה המשולם לכל שאר בעלי המניות, ההפרש יתחייב במס כהכנסת עבודה.
• ככל שתמורת Holdback לא תתקבל בסופו של דבר, בפועל – יהא המוכר זכאי לתקן את הדוח לשנת המכירה.
בהחלטת המיסוי מציינת רשות המיסים (כדי לא להראות נוגדת את פס"ד הלמן) כי "יוער כי עובדות המקרה שונות מהעובדות המפורטות בפס"ד חיים הלמן".
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
