מבזק מס מספר 754 - 

מיסוי בינלאומי  25.10.2018

בינלאומי – היבטי מס בישראל בעת שינוי מעמד של חברה זרה - 25.10.2018

בעקבות פס"ד פרוסול (ראה מבזקנו מספר 749), עולה שאלה כללית במישור המיסוי הבינלאומי לגבי השלכות המס בישראל (או לעמדתנו, כפי שיפורט בהמשך – העדר השלכות מס בישראל), בעת שינוי מעמד של חברה זרה.
נזכיר בקצרה כי פסה"ד עסק בחברה לוקסמבורגית (פרוסול) ששינתה את מעמד המס שלה בלוקסמבורג סמוך למועד מכירת מניות של חברה ישראלית שהוחזקו על ידה. בית המשפט קבע כי מטרת שינוי מעמד המס של פרוסול נועד לנצל לרעה את הוראות האמנה ישראל ללוקסמבורג ולכן מהווה עסקה מלאכותית שפקיד השומה יכול להתעלם ממנה. כפועל יוצא, חויבה החברה הלוקסמבורגית במס רווחי הון בישראל בגין מכירת המניות. (נזכיר כי השופט החריג את המניות שנמכרו שנה לאחר מכן וקבע בין שמכיוון שבין השאר מכירתן היתה תלוי במימוש האופציה שניתנה לקונה, חלק זה אינו בכלל עסקה מלאכותית ופטור ממס רווח הון בהתאם להוראות האמנה בין לוקסמבורג לישראל, על פי מעמדה החדש של החברה.)

  • בפסק הדין הוזכר הצו (להלן: "הצו") שהוצא לפרוסול, בו צוינו שלושה טיעונים לחייב את פרוסול במס, כדלהלן:
  •  שינוי מעמד מחברה שחל עליה רק הדין הפנימי בישראל (הכוונה לחברה מסוג H29, שעל פי הוראות האמנה, היא אינה זכאית ליהנות מהפטור הקבוע באמנה) לחברה שכללי אמנת המס חלים עליה (הכוונה לחברה מסוג SOPARFI שכן זכאית ליהנות מהוראות האמנה ובכלל זה מפטור בגין רווח הון במכירת מניות של חברה ישראלית) מהווה פירוק החברה ומכירת נכסיה. לטענת הרשות, יש לראות בחברה שתי ישויות נפרדות – עובר לשינוי מעמד המס ולאחריו.
  •  לחילופין, עצם שינוי המעמד כאמור, מהווה מכירה רעיונית של המניות הישראליות.
  •  לחילופי חילופין, עיתוי שינוי המעמד מצביע על עסקה מלאכותית עפ"י סעיף 86 לפקודה.
    בתמצית טענות רשות המיסים בבית המשפט, לא חזרה הרשות כלל על שתי הטענות הראשונות לעייל, וכך גם בקביעת השופט. נראה כי אי אזכור טענות אלו בפסק מצביעות על כך כי הרשות חזרה בה משתי טענות אלו.
    סוגיית שינוי מעמד של חברה זרה רלבנטי גם כאשר חברה זרה מחזיקה בנכסים בישראל (כבמקרה הנדון בפסה"ד) וגם כאשר החברה הזרה מוחזקת על ידי בעלי שליטה תושבי ישראל.
    לעמדתנו, שינוי במעמדה המשפטי או המיסויי של חברה זרה על פי דיניה הפנימיים של מדינת התאגדותה של החברה הזרה, אינו מהווה אירוע מס בישראל – לא של רווח הון בשל טענת פירוק ולא של דיבידנד רעיוני בשל טענת מכירת נכסי החברה הזרה ותחולת הוראות החנ"ז.
    אפשר להסיק ולהרחיב סוגיה זו גם למקרים נפוצים אחרים בהם חל שינוי מעמד החברה במדינת התאגדותה:
    שינוי מעמד ההשקפה במדינת ההתאגדות: חברה אמריקאית מסוג LLC שבוחרת בשלב כלשהו לשנות את סיווגה לצורכי מס בחו"ל, בהתאם לכללי ה- Check the box (מחברה רגילה לחברה שקופה או מחברה שקופה לחברה אטומה), מבלי שבעלי הזכויות הישראלים בה בחרו להשקיף אותה לצורכי מס בישראל.
    לעמדתנו גם במקרים הללו השינוי לא מהווה אירוע מס בישראל שכן הישות שהתאגדה מלכתחילה ממשיכה להתקיים, על אחת כמה וכמה כאשר לא נעשה כל שינוי במעמד ההשקפה של החברה לצורכי מס בישראל.
    שינוי תושבות המשפטית ו/או תושבות לצורכי מס: לעתים חברה זרה משנה את מקום מושבה הפיסקאלי בשל הוראות דינים פנימיים ואמנות מס, למשל כאשר מקום הניהול האפקטיבי של החברה הזרה שונה מקום התאגדותה. לעתים אף נעשה שינוי במקום הרישום המשפטי של החברה הזרה מכוח אמנות בינלאומיות, כדוגמת דירקטיבת המיזוגים של האיחוד האירופי. בהחלטת מיסוי 8326/15 נדון שינוי מקום המושב לצורכי מס של חברה זרה ממדינה זרה אחת למדינה זרה אחרת (להרחבה ראה מבזקנו מספר 603). בהחלטה נקבע כי העתקת מקום המושב של חברה הזרה אינו מהווה מכירה רעיונית של מניות החברה הזרה (על ידי החברה הישראלית המחזיקה בה) ובכלל, אינו מהווה אירוע מס בישראל. יחד עם זאת, קביעה זו הותנתה בכך שלא קיים אירוע מס באף אחת מהמדינות הזרות, ובכך שזכות המיסוי של ישראל אינה משתנה לרעה בעקבות המהלך. ומה אם זכות המיסוי בישראל כן הייתה נפגעת? האם אז היה ניתן לקבוע שחל אירוע מס בישראל, וזאת ללא בסיס חוקי המאפשר קביעה שכזו? לדעתנו התשובה היא שלילית.
    נציין כי החלת אירוע מכירה רעיונית בקשר עם שינוי מקום מושב קבועה בסעיף 100א לפקודה (מס יציאה), והוא נקבע רק מקום שתושב ישראל משנה את מקום מושבו למדינה זרה (ראה מבזקנו מספר 583 בעניין דומה).

 

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) גדי אלימי ולעו"ד דני פינק ולשאר חברי המיסוי הבינלאומי ממשרדנו.

שותף, מומחה בתחום המיסוי הבינלאומי

שותף מייסד, מומחה בתחום המיסוי הישראלי

סניף חיפה והצפון - מחלקת מיסוי ישראלי

מומחה בתחום המיסוי הבינלאומי

הרשמה לקבלת מבזקים
הרשמה לקבלת מבזקים
המומחים שלנו לרשותכם
שאל שאלה