מבזק מס מספר 766 - 

מיסוי ישראלי  17.1.2019

רווח הון – פרישת שותף – הוני או קצבה? - 17.1.2019

ביום 24 בדצמבר 2018 ניתן פס"ד עינת זליכוב נ' פ"ש תל אביב 3 (ע"מ 14257-05-16 וע"מ נוסף). פס"ד זה הינו פס"ד נוסף של כב' השופט הארי קירש, העוסק בסיווג תקבולים שהתקבלו בעת פרישת שותף משותפות. לעניין זה ראו מבזק מס 688 בעניין רבי שפירא.
המערערת, עינת זליכוב הינה אלמנתו של עו"ד אריאל זליכוב ז"ל, שותף בשותפות גורניצקי, נפטר ב – 2009. בהתאם להסכם השותפות, כיורשת, הייתה המערערת זכאית לקבל, במשך 4 שנים, שיעור מסוים מרווחי השותפות, סכומים שהצטברו לסך כולל של כ- 8 מיליון ₪. כלשונו של הסכם השותפות, ראתה המערערת בתקבולים שקיבלה, סכומי פנסיה, המהווים לטענתה הכנסה מקצבה, לפי סעיף 2(5) לפקודת מס הכנסה. בהתאם טענה, כי יחול פטור בהתאם לסעיף 9ב לפקודה ובנוסף, טענה כי בהתאם לסעיף 3(ו) ו- 125א לפקודה, יחול שיעור מס של עד 40%. לחילופין טענה, כי יש לראות בתקבולים- מכירת מוניטין וזכויות ע"פ הסכם השותפות. מנגד, טען פקיד השומה, כי התקבולים מהווים הכנסה מעסק או משלח יד, שאינה מיגיעה אישית, כיוון שנגזרו מסכום רווחי השותפות ושאינם מיגיעתה האישית של המערערת כיוון שמעמדה דומה לשותף פאסיבי ולחילופין, תמורה ממכירת הזכויות בשותפות, ולא מוניטין.
ביהמ"ש בוחן האם יש לראות בתקבולים "קצבה" כטענתה של המערערת, ומונה מספר מאפיינים המעידים על סיווג התקבול כ"קצבה" אף אם לא כולם מתקיימים בהכרח: 1. מחזוריות. 2. סכום קבוע. 3. תקופת התשלום ארוכה. 4. גובה הקצבה נקבע על בסיס צבירת זכאות כלשהי כגון ותק, תרומה, סכום נחסך וכו. 5. המקורות לתשלום מהפרשת סכומים בעבר ע"י המשלם ו/ או המקבל. 6. יעוד סוציאלי.
ביהמ"ש קובע כי התשלומים אכן שולמו באופן מחזורי ורציף אולם כיוון שהם נגזרים מרווחי השותפות, הרי תכונת היציבות של תשלום סכום קבוע, לא מתקיימת. לטעמו, תקופת תשלום של 4 שנים אינה ארוכה דיה כדי לתמוך בסיווג התשלומים כפנסיה, בעיקר כשבאים לבחון האם תושג המטרה של הדאגה לרווחת השותף הפורש ובני משפחתו.
בנוסף, ביהמ"ש נותן חשיבות למבנה הסכם השותפות הקובע תשלומים לשותף מפסיק ב- 4 נסיבות (שותף מעביר, שותף מוצא, שותף פורש ושותף נפטר) וקובע כי קיים היבט מובהק של רכישת זכויות השותף המפסיק ולא ניכר שוני במקרה של שותף פורש או נפטר בהיבט ה"סוציאלי" אלא המסלולים דומים לשותף מפסיק אחר, לפיכך, מסקנת ביהמ"ש- שפריסת התשלומים נועדה לצרכי הפירמה.
על מנת להיכנס בגדר קצבה, ביהמ"ש נותן משקל רב לייעוד הסוציאלי של תשלום קצבה כמבטא דאגה לרווחת המקבל. לדעתו, חישוב סכום התקבולים על בסיס רווחי השותפות בלבד, לזמן קצר, אינו עולה בקנה אחד עם מטרה סוציאלית, כנדרש במקרה של תשלום "קצבה" : "יש לצפות כי "משענת כלכלית" תובטח לשאירי שותפים ללא כל קשר לרווחיות תקופתית, כפי שיש לצפות כי היא תשולם לאורך שנים רבות ובסכומים מדודים, ולאו דווקא במיליוני שקלים על פני תקופה קצרה יחסית". כאמור, ביהמ"ש רואה במטרה שלשמה נפרסו התשלומים על פני תקופת התשלום, בנסיבות המקרה הנדון – כפריסה שנועדה להקל על תזרים המזומנים של הפירמה.
לפיכך קובע ביהמ"ש כי אין המדובר במקרה דנן בקצבה אלא במכירת זכויות בשותפות ואף אינו מקבל את טענת המוניטין.
נוסיף בקצרה ונציין מס' קביעות בעלות חשיבות של ביהמ"ש:

  • אופי התקבולים הינו הוני: "ככלל, ביציאת שותף משותפות מתרחשת מכירה של זכויותיו לשותפים הממשיכים (כולם או מקצתם)…."

  • יום רכישת הזכויות – יש לראות בנכס כמורכב משכבות שונות ממועד הכניסה לשותפות, ע"פ שיעור השותפות המקורי והשכבות שנוספו. בהעדר נתונים ועל מנת למנוע התדיינות קובע ע"פ שיעור שותפות מקורי והיתרה במועד אמצע תקופה.

  • ביהמ"ש דוחה, את הטענות כי התקבולים הינם בגדר הכנסה 2(1) של "שותף פאסיבי" בידי המערערת, זאת כיוון שהמערערת הייתה נטולת כל זיקה, של בעלות או מעמד ביחס לשותפות המשלמת

    ומבהיר כי לעמדתו, בדומה לקביעתו בפס"ד רבי שפירא:"…בהעדר יגיעה אישית להשאת רווחים וכאשר קיים ניתוק מוחלט מהשותפות לא ניתן לראות בנישום שפרש כשותף פאסיבי… על אחת כמה וכמה, בנסיבות המקרה הנוכחי בו השותף נפטר…".

  • ביהמ"ש קובע כי הוא בוחן את סיווג התקבולים לפי מהותם מנקודת מבטה של המערערת "..במנותק מסיווגם בידי השותפות המשלמת…" וכי אינו מביע עמדה באשר לסיווג ההוצאה בידי השותפות.

  • לא יחול סעיף 3(ו) כיוון שהזכאות לתשלומים קמה עקב ולאחר פטירתו של אריאל ז"ל, ולא התגבשה לפני הפסקת ההתעסקות ונדחתה רק בשל הדיווח לפי בסיס מזומן כמצוות סעיף 3(ו).

  • הלכה למעשה יש להותיר את עיתוי הטלת המס, כפי שדווחה על ידי המערערת – על פני 4 שנים, למרות שעקרונית אירוע המס היה בשנת 2009 (מועד הפטירה) – שנה שהתיישנה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ממשרדנו.

שותף מייסד, מומחה בתחום המיסוי הישראלי

שותף, מנהל סניף חיפה והצפון, מומחה בתחום המיסוי הישראלי

שותף, מייסד ומנהל, מומחה בתחום המיסוי הישראלי והבינלאומי

מומחה בתחום המיסוי הבינלאומי

הרשמה לקבלת מבזקים
הרשמה לקבלת מבזקים
המומחים שלנו לרשותכם
שאל שאלה