ביום 6 בנובמבר 2016, ניתן פס"ד בעניין פליינג קרגו (להלן: "המערערת") (ע"מ 23285-09-12) פסק הדין דן בשתי עסקאות למכירת מניות חברת בת (אליה הועברה כל הפעילות העסקית לפני מספר שנים) ועסקה למכירת מוניטין לאותה חברת בת, בסמוך לאחר מכר מניותיה כאמור: האם כשתי עסקאות נפרדות כפי שהיו פני הדברים בהסכמים בפועל וכטענת המערערת, או שמא יש לראות בשתי העסקאות כעסקת מכר אחת של מניות חברת הבת בלבד, כטענת פקיד השומה.
רקע :
חברת פליינג קרגו בע"מ (להלן: "חברת האם") הינה חברה אשר עסקה בשנים 1982-2000 בפעילות שילוח בינלאומית וכן בפעילות בלדרות. ביום 1.1.2001 העבירה חברת האם את פעילותה ל-2 חברות חדשות שהוקמו לצורך כך (להלן: "שינוי מבנה"), פעילות השילוח הבינלאומית הועברה לחברת אף.סי. (פליינג קרגו) תובלה בינלאומית בע"מ (להלן: "חברת הבת") ופעילות הבלדרות הועברה לחברת אף.סי (פליינג קרגו) אקספרס בע"מ.
העברת הפעילויות בוצעה באמצעות העברת נכסים לחברות החדשות ללא חיוב במס בהתאם להוראות סעיף 104א. כנדרש בסעיף 104ז הודיעה חברת האם לפקיד השומה על העברת הנכסים כאשר ההודעה כללה רשימת נכסים מוחשיים בלבד וללא כל זכר למוניטין או נכסים בלתי מוחשיים אחרים.
באוקטובר 2007 נכרת הסכם מכירה בין חברת האם לבין חברת Deutche Post International BV (להלן: "DP") , חברה זרה תושבת הולנד, במסגרתו מכרה חברת האם את מניות חברת הבת ל-DP בתמורה לכ-9 מ' ₪. עוד על פי אותו הסכם ומיד לאחר העברת המניות, רכשה חברת הבת את כל המוניטין שנותר בחברת האם בתמורה לכ-531 מ' ₪ באמצעות הלוואה שניתנה לה ע"י DP .
לא למותר לציין כי חברת האם ביקשה להחשב כחברה משפחתית בשנת המס 2007, כאשר מר דניאל רייק אחד מבעלי מניותיה, נחשב כנישום מייצג.
סיווגה של החברה כחברה משפחתית מאפשר לבעלי המניות ליהנות משיעור מס אחיד של 20% (שיעור מס רווח הון באותה עת) "עד הבית" על רכיב המוניטין המהווה את עיקרה של העסקה וזאת בהתאם להוראות סעיף 91(ב1)(1) המחריג רווח הון בשל מכירת מוניטין מחישוב המס בשיטה הלינארית.
אילו סווגה כל תמורת העסקה כמכר מניות, היו נדרשים בעלי המניות לשלם מס בשיעור שולי של 48% על חלק רווח ההון שנצמח עד ל-"מועד הקובע" (1.1.2003) ויתרת רווח ההון הייתה מחוייבת בשיעור מס של 25% – חסכון מס של יותר מ – 120 מליוני ₪ !!
כמו כן, תבעה חברת הבת בניכוי את הוצאות הפחתת המוניטין בשיעור שנתי של 10% בהתאם לתקנות מס הכנסה (שיעור פחת למוניטין), התשס"ג-2003 (להלן: "התקנות") וכן את הוצאות המימון בגין ההלוואה שנתקבלה מ -DP לרכישת המוניטין.

עקרי טענות הצדדים
עמדת פקיד השומה:

• מוניטין הינם צמודים לעסק. לישות משפטית שהועברו ממנה העסק והפעילות העסקית לא נותר בידיה, מוניטין. עוד טוען פקיד השומה כי ככל שנותר בחברה מוניטין הרי שהוא הועבר או "חולחל" לחברת הבת במהלך 7 השנים בהן היא זו שעסקה באותה פעילות, או התפוגג ועל כן יש לסווג את העסקה כולה כעסקה למכר מניות.
• בין השאר מסתמך פקיד השומה על באור מפורש בדוחותיה הכספיים של המערערת, לפיו: "במסגרת הפיצול קבלו החברות המתפצלות את כל הנכסים וההתחייבויות של החטיבות שפעלו במסגרת חברת פליינג קרגו בע"מ".
• אין להתיר בניכוי את הוצאות הפחתת המוניטין שדרשה החברה הבת היות ולא נרכש מוניטין כאמור לעיל. לחילופין התקנות אינן מתירות בניכוי הפחתת מוניטין אשר נרכש מ"קרוב".
• אין להתיר בניכוי את הוצאות המימון שדרשה חברת הבת היות והיא לא רכשה דבר אלא חברת -DP היא שרכשה את מניותיה של חברת הבת, ועליה החובה לשלם את תמורת ההסכם במישרין ולא בעקיפין באמצעות חברת הבת.

עמדת המערערת:

• המוניטין לא הועבר מהחברה האם אל חברת הבת במסגרת שינוי המבנה אלא נותר בחברת האם עד למכירתו בשנת 2007. במשך השנים שלאחר שינוי המבנה ועד להסכם, פעלה חברת האם ביחד עם יתר חברות הקבוצה כקבוצה עסקית אחת תוך ניצול המוניטין הכוללים שנצברו ונותרו בידי החברה האם.
  עוד טוענת המערערת כי אין מניעה כי חברת אחזקות תחזיק במוניטין אשר מבחינה משפטית קניינית איננו שונה מכל נכס אחר.
• מאחר ורכישת המוניטין בוצעה לאחר מכירת מניות חברת הבת ל-DP הרי שבזמן רכישת המוניטין ע"י חברת הבת, הבת כבר אינה "קרוב" של חברת האם, ועל כן יש להתיר לחברת הבת את הפחתת הוצאות המוניטין.
• ההלוואות שבגינן שולמו הוצאות המימון בחברת הבת שימשו אותה לרכישת המוניטין שהינו הנכס העיקרי המשמש בייצור הכנסתה ועל כן יש להתיר לה בניכוי הוצאות אלו.

עיקר פסיקת ביהמ"ש:
לאור העדויות הרבות והראיות שהובאו בפניו, פוסק ביהמ"ש כדלקמן:
שינוי המבנה שנעשה בשנת 2001 נולד מצורך עסקי ולא משיקולי מס, השינוי היה טכני ולא מהותי ולא חל כל שינוי בפעילות העסקית של הקבוצה שהוחזקה על ידי חברת האם.
מוניטין יכול שיהיה מוחזק על ידי חברת אחזקות שלה אין כל פעילות עסקית, במקרה דנן המוניטין אשר הוחזק ע"י חברת האם אשר תפקדה כ"חברת קודקוד" שימש את כלל חברות הקבוצה תוך שהן מפתחות מחזקות ומתחזקות אותו.
המוניטין לא עבר, חלחל או התפוגג כטענת פקיד השומה אלא המשיך להישאר בידה של חברת האם ולשמש את פעילותה של כל הקבוצה באמצעות החברות השונות.
להבדיל משינוי המבנה בשנת 2001, עסקת המכר בשנת 2007 לוותה בשינויים מהותיים בהתנהלות הקבוצה, נחתם הסכם אי תחרות ובוצעו פעולות שונות להטמעת המוניטין. ביהמ"ש נותן דגש לעדותו של נציג – DP שהיה אמון על המו"מ אל מול פליינג קרגו ואשר בעדותו הסביר את השיקולים ברכישת המוניטין לאחר שDP – השתכנעו כי המוניטין נמצא בידי חברת האם.
לאור האמור לעיל, נדחתה טענתו של פקיד השומה כי מדובר בעסקה למכר מניות בלבד ונקבע כי חברת הבת אכן רכשה מוניטין מחברת האם. בהתאם לכך נפסק ע"י ביהמ"ש כי יש להתיר בניכוי את הוצאות המימון בגין ההלוואות ששימשו לרכישת המוניטין.
לעניין התרת הוצאות הפחת בשל המוניטין קיבל ביהמ"ש את עמדת פקיד השומה ופסק שהמוניטין אכן נרכש מ"קרוב" היות ומדובר בעסקה אחת שבה נרכשו גם המוניטין וגם מניות חברת הבת, בו זמנית.

הארות ותובנות שלנו:

• בדומה לפס"ד תדיראן (ראה מבזקנו מס' 606) קובע ביהמ"ש כי מוניטין יכול שיוחזק בנפרד מפעילות עסקית ואף באמצעות חברת אחזקות. כפי שציינו במבזק לעניין תדיראן החשיבות לכך היא רבה בעסקאות דומות למקרה הנ"ל בהן נמכרות מניות ומוניטין בנפרד ובין השאר לגבי בעלי מקצועות חופשיים אשר עוסקים במשלח יד, כגון: רואי חשבון, עורכי דין וכו', באמצעות חברה, ויכולים לאור החלטת ביהמ"ש לשמר את המוניטין בידם ברמה האישית.
• העברת נכסים בפטור ממס לפי סעיף 104 לפקודה הינה דווקנית: מה שנרשם בטופס ההעברה הוא שהועבר, מה שלא נרשם – לא הועבר, ואם הועבר – יחוייב במס.
• גם לאחר שינוי המבנה והעברת כל הפעילות לחברות הבנות, קובע ביהמ"ש: "שוכנעתי שאילו רצתה פליינג קרגו לשוב ולעסוק בתחום השילוח יכולה היתה לעשות כן בכל עת…".
• העדר חיובן של החברות הבנות בדמי שימוש במוניטין של חברת האם, אשר נטען ע"י פקיד השומה ועדיו כראיה להעדר קיומו של מוניטין כאמור – לא שכנע את ביהמ"ש.
• לא מובנת תוצאת הפסק בעניין שלילת ניכוי הפחת בגין המוניטין שנרכש ע"י חברת הבת: כל העימות המשפטי בעניין נסב סביב השאלה האם חברת הבת הינה "קרוב" של חברת האם במועד הרכישה, אם לאו. ביהמ"ש קבע שכן! ועל כן שלל את ניכוי הפחת, על פי התקנות.
  ואולם, עיון קליל בתקנות מראה כי אמנם פחת ברכישת מוניטין מ"קרוב" לא יותר "אלא אם כן הוכח להנחת דעתו של פקיד השומה שהרכישה היתה חיונית לצורך יצור ההכנסה, נעשתה בתום לב, ומטעמים עסקיים בלבד".
  מהפסק עולה כי דרישות כל סף אלו, התקיימו גם התקיימו.
  לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ולרו"ח ענת דואני, ממשרדנו.