מבזק מס מספר 18 - 7.4.2003

על פי סעיף 89(ב)(3)(ב), רווח הון יחשב כ"נצמח בישראל"  בין היתר אם הנכס הנמכר הינו זכות, במישרין או בעקיפין, לזכות במקרקעין או לזכות באיגוד מקרקעין, וזאת לעניין חלק התמורה הנובע מהרכוש הנמצא בישראל.

תיאורטית, על פי סעיף זה, מכירת מניות בחברה זרה, המחזיקה בנכס נדל"ן בישראל, אפילו באמצעות חברה בת, תהא חייבת במס בישראל לגבי חלק התמורה המיוחס לנכס בישראל. (לדוגמה – מכירת מניות חברת IBM הבינלאומית, כאשר באחד מסניפיה מבנה משרדים בישראל).

מלבד סוגיית יכולת האכיפה המתעוררת בחקיקה זו, אשר אין ספק כי תהא מורכבת למדי, במיוחד כאשר המדובר בעסקה שכל זיקותיה לחו"ל, קיימות סוגיות נוספות אשר להן לא נתן המחוקק את דעתו כגון סוגיית "העלות" – כיצד יש לחשב את עלות הרכוש המצוי בישראל לשם חישוב רווח ההון הנובע ממכירת הזכויות בו.

לאור מועד הגשת הדוחות השנתיים ליחידים ולחברות הקרב ובא, מצאנו לנכון להזכיר את פסק הדין בעניין "שלם" אשר ניתן בבית המשפט העליון בהקשר להגדרת "בעל שליטה", גם לגבי מי שאיננו מחזיק במניות החברה כלל.

בפסק דין שלם נדונה סוגיית זכאותם של מנהלי חברה להקלות במס הניתנות לעובדים תושבי אילת, הנשלטת על ידי נשותיהם, בעוד שהבעלים לא החזיקו במניות החברה כלל.

בית המשפט פסק כי יש לפרש את סעיף 32(9) כך שבמקרה שבו בעל אינו מחזיק במניות ורק אשתו מחזיקה במניות, יראו גם את הבעל כבעל שליטה. (אמנם הסתמך בין היתר בית המשפט גם על הסכם בין החברה, הנשים והבעלים, לפיו השליטה על עסקי החברה בפועל בידי הבעלים).

בפרשנות כאמור כפי שהובעה על ידי בית המשפט העליון יש להתחשב בין היתר בהקשר להפקדות לקופות גמל בגין בעלי שליטה והתרת הוצאות בחברות כאמור.

מן המקובלות הוא כי רווחי אקוויטי הכלולים בעודפים החשבונאים נחשבים כרווחים ראויים לחלוקה (רר"ל), וייתכן כי מן הראוי לכוללם אף ברר"ל לצורכי מס לשם קביעת סכום הרווחים הראויים לחלוקה:

סעיף 94ב' קובע כי ייכללו כרווחים ראויים לחלוקה "רווחים שנתחייבו במס".

לשון החוק איננה קובעת כי החיוב במס בקביעה זו מתוך הגדרת רר"ל יהא בחברה בה נכללו רווחי האקוויטי, כך שתיאורטית, אם שולם מס על רווחי החברה המוחזקת, תיתכן הפרשנות כי הללו יכולים להיכלל כרר"ל.

מבחינה מהותית – כלכלית ניתן למצוא תימוכין לגישה זו, מאחר שרווחים אלו, אילו היו מחולקים כדיבידנד לחברה בה מחושבים הרר"ל, הכנסה זו מדיבידנד הייתה נכללת ברווחים הראויים לחלוקה, אף מהיבט הרווחים לצורכי מס, וזאת ללא תשלום מס נוסף בעת חלוקת הדיבידנד.

על פי סעיף 89(ב)(3)(ב), רווח הון יחשב כ"נצמח בישראל"  בין היתר אם הנכס הנמכר הינו זכות, במישרין או בעקיפין, לזכות במקרקעין או לזכות באיגוד מקרקעין, וזאת לעניין חלק התמורה הנובע מהרכוש הנמצא בישראל.

תיאורטית, על פי סעיף זה, מכירת מניות בחברה זרה, המחזיקה בנכס נדל"ן בישראל, אפילו באמצעות חברה בת, תהא חייבת במס בישראל לגבי חלק התמורה המיוחס לנכס בישראל. (לדוגמה – מכירת מניות חברת IBM הבינלאומית, כאשר באחד מסניפיה מבנה משרדים בישראל).

מלבד סוגיית יכולת האכיפה המתעוררת בחקיקה זו, אשר אין ספק כי תהא מורכבת למדי, במיוחד כאשר המדובר בעסקה שכל זיקותיה לחו"ל, קיימות סוגיות נוספות אשר להן לא נתן המחוקק את דעתו כגון סוגיית "העלות" – כיצד יש לחשב את עלות הרכוש המצוי בישראל לשם חישוב רווח ההון הנובע ממכירת הזכויות בו.

במבנה אחזקות בו מחזיק תושב ישראל במניות חברת LLC אמריקאית Limited Liability) Company), נשאלת שאלת החלת סעיף 75ב' (מיסוי חנ"ז), בהקשר להכנסותיה הפסיביות של ה- LLC.

על פי סעיף 75ב' לא יוטל מס על רווחי חנ"ז במידה ושיעור המס על הכנסותיה הפסיביות, עולה על 20%.על פי הדין בארה"ב, LLC איננו נישום לצורכי מס – והכנסתו משויכת ישירות לבעלי המניות, כך שמעשית איננו חב מס כלל. מאחר שעל פי הדין יש לבחון את חבות המס ברמת החברה, יחולו בעניינו הוראות סעיף 75ב', כאילו ה- LLC לא נתחייב במס על ידיו בארה"ב כלל, למרות שמעשית המס בגין הכנסותיו עשוי להיות 25% ויותר.

מבדיקה שערכנו בנציבות מס הכנסה עולה כי למרות שההכנסה מיוחסת לבעלי המניות והמס משולם ברמה זו, לא יחולו הוראות סעיף 75ב', בתנאי שהמס המשולם בגין הכנסות ה- LLC על ידי בעלי המניות עולה על 20%.

ברצוננו להוסיף כי נציבות מס הכנסה עומדת לפרסם בקרוב חוזר מקצועי חדש בנוגע לחברות LLC, לפיו תינתן האפשרות לתושב ישראל לבחור האם לראות ב- LLC כתאגיד שקוף או כחברה לעניין הדין הישראלי. בימים אלו בוחנת הנציבות את עמדתה בנושא זה.