ביום 28.10.2013 פרסמה רשות המיסים בישראל לתגובות הציבור, סיכום תמציתי של עבודת הצוות שהוקם בעקבות המלצות ועדת טרכטנברג אשר מטרתו לבחון ולהמליץ על תיקוני חקיקה נדרשים ע"מ למסות את רווחיהן הצבורים והבלתי מחולקים של חברות ה"ארנק" וחברות ההחזקה במשק הישראלי.
הצוות קובע כי "צבירה של רווחים ללא הצדקה כלכלית גורמת לדחייה משמעותית של תקבולי מיסים ומכריחה את הממשלה להעלות מיסים אחרים המאיטים את הפעילות הכלכלית במשק." וכן, כי מדובר בתופעה שאיננה ראויה וצודקת.
הצוות גיבש מודל מיסוי משולב על פיו יסווגו חברות כאמור עפ"י סוג הפעילות ומבנה הבעלות שלהן לכמה קבוצות אשר לכל אחת אופן מיסוי ייחודי, והמליץ כדלקמן:
סוג החברה |
מהות החברה |
מהות החברה/הפעילות/ההתקשרות |
המלצה לאופן המיסוי |
חברת "נושאי משרה" |
"חברת מעטים"(1) |
הכנסתה בש"מ (כולה/חלקה) המופקת |
השקפת החברה לצרכי מס ביחס לכל |
חברת "שכירים" |
"חברת מעטים"(1) |
מתקיימים באופן מהותי יחסי עובד-מעביד |
כנ"ל |
חברת "חיץ" |
"חברת מעטים" שלפחות מחצית |
חברת החזקות |
דיבידנד רעיוני – 50% מהכנסתה החייבת נטו |
חברה "צוברת" |
חברה תושבת ישראל שאינה חברת |
לחברה "רווח עודף מצטבר"(5) |
מס חברות נוסף בשיעור 1% על |
חברת "משלח-יד" |
"חברת מעטים" |
עוסקת במתן שירותים בתחום המקצועות |
לא נבחר מודל מיסוי ייחודי(6). כל מקרה ייבחן לגופו לאור |
חברה "רגילה" |
כלל החברות במשק |
רווחים מכל פעילות |
תיקון ופישוט סעיף 77 לפקודה – סמכות |
הערות שוליים ומקרא טבלה:
בנוסף, מוצע לשים קץ לסוגיית "משיכות בעלי מניות" – משיכה שלא הוחזרה לחברה תוך 3 חודשים או רכישת נכס מקרקעין ע"י החברה המשמש את בע"מ/קרובו – ייחשב למשכורת/דיבידנד, לפי העניין, בגובה סכום המשיכה או שווי שוק של הנכס ביום תחילת השימוש, לפי העניין.
לדעתנו הצעות הוועדה, גולשות גם למקרים בהם כלל לא נדרשת התערבות המחוקק והדבר אף מגיע כדי פגיעה בזכות ההתארגנות, וחופש העיסוק . מן הראוי יהיה לצמצם ביצוע החקיקה לתחומים "הדרושים" בלבד.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה , ממשרדנו.
ביום 28.10.2013 פרסמה רשות המיסים בישראל לתגובות הציבור, סיכום תמציתי של עבודת הצוות שהוקם בעקבות המלצות ועדת טרכטנברג אשר מטרתו לבחון ולהמליץ על תיקוני חקיקה נדרשים ע"מ למסות את רווחיהן הצבורים והבלתי מחולקים של חברות ה"ארנק" וחברות ההחזקה במשק הישראלי.
הצוות קובע כי "צבירה של רווחים ללא הצדקה כלכלית גורמת לדחייה משמעותית של תקבולי מיסים ומכריחה את הממשלה להעלות מיסים אחרים המאיטים את הפעילות הכלכלית במשק." וכן, כי מדובר בתופעה שאיננה ראויה וצודקת.
הצוות גיבש מודל מיסוי משולב על פיו יסווגו חברות כאמור עפ"י סוג הפעילות ומבנה הבעלות שלהן לכמה קבוצות אשר לכל אחת אופן מיסוי ייחודי, והמליץ כדלקמן:
סוג החברה |
מהות החברה |
מהות החברה/הפעילות/ההתקשרות |
המלצה לאופן המיסוי |
חברת "נושאי משרה" |
"חברת מעטים"(1) |
הכנסתה בש"מ (כולה/חלקה) המופקת |
השקפת החברה לצרכי מס ביחס לכל |
חברת "שכירים" |
"חברת מעטים"(1) |
מתקיימים באופן מהותי יחסי עובד-מעביד |
כנ"ל |
חברת "חיץ" |
"חברת מעטים" שלפחות מחצית |
חברת החזקות |
דיבידנד רעיוני – 50% מהכנסתה החייבת נטו |
חברה "צוברת" |
חברה תושבת ישראל שאינה חברת |
לחברה "רווח עודף מצטבר"(5) |
מס חברות נוסף בשיעור 1% על |
חברת "משלח-יד" |
"חברת מעטים" |
עוסקת במתן שירותים בתחום המקצועות |
לא נבחר מודל מיסוי ייחודי(6). כל מקרה ייבחן לגופו לאור |
חברה "רגילה" |
כלל החברות במשק |
רווחים מכל פעילות |
תיקון ופישוט סעיף 77 לפקודה – סמכות |
הערות שוליים ומקרא טבלה:
בנוסף, מוצע לשים קץ לסוגיית "משיכות בעלי מניות" – משיכה שלא הוחזרה לחברה תוך 3 חודשים או רכישת נכס מקרקעין ע"י החברה המשמש את בע"מ/קרובו – ייחשב למשכורת/דיבידנד, לפי העניין, בגובה סכום המשיכה או שווי שוק של הנכס ביום תחילת השימוש, לפי העניין.
לדעתנו הצעות הוועדה, גולשות גם למקרים בהם כלל לא נדרשת התערבות המחוקק והדבר אף מגיע כדי פגיעה בזכות ההתארגנות, וחופש העיסוק . מן הראוי יהיה לצמצם ביצוע החקיקה לתחומים "הדרושים" בלבד.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה , ממשרדנו.
במבזקנו הקודם (מס' 517) נדון בהרחבה פס"ד אמות השקעות, הדן בתחולת סעיף 96 על נכסי מקרקעין מחוץ לישראל. בפסיקתו, לא הכריע ביהמ"ש בסוגית מיקום הנכס החילופי בחו"ל, ודחה את הערעור מסיבות אחרות, ראו שם. לדעתנו, לאור העדר ההכרעה, אין מניעה לטעון כי לפני התיקון ב"חוק ההסדרים" ניתן היה להחיל את סעיף 96 על נכסי מקרקעין בחו"ל.
במבזק זה נסקור את הוראות סעיף 96 לאחר תיקונו. להוראות אלו נפקות רבה לישראלים הרבים המשקיעים בנדל"ן מחוץ לישראל.
נזכיר, שגם בארה"ב וגם בגרמניה, שתי מדינות ה"מככבות" בתחום זה, ניתן לבצע חילוף של נכסי נדל"ן, ואפשרות זו מנוצלת לעתים קרובות, במיוחד כאשר קיימים שותפים מקומיים המבצעים את החילוף ממילא.
עובר לתיקון, במקרה של חילוף במדינת החוץ שנשלל ע"י פקיד השומה, לרוב נמצא הנישום בפני שוקת שבורה ואי יכולת לנצל את המס שישולם בעתיד בחו"ל עת מכירת הנכסים המחליפים, כנגד המס ששולם בישראל בעת מכירת הנכסים שהוחלפו. זאת בשל מגבלות הזמן הקבועות בפרק הזיכויים שבפקודה.
סעיף 96 המתוקן ממעט מפורשות רווח הון ממכירת זכות במקרקעין הנמצאים מחוץ לישראל. עם זאת, נקבע מנגנון (שלא היה קבוע אגב, בטיוטות הראשונות של הצעת החוק) המאפשר לנישום "לנצל" את מס רווח ההון ששולם בישראל בעת מכירת המקרקעין שהוחלפו (בלשון הפקודה ולהלן – המקרקעין הנמכרים), לאחר מימוש המקרקעין שנרכשו להחלפת המקרקעין הנמכרים (בלשון הפקודה ולהלן – המקרקעין הנרכשים), כמפורט להלן:
תחילה יש לפצל את מסי החוץ ששולמו (בהנחה ששולמו) בעת מכירת המקרקעין הנרכשים, לחלק הנובע מרווח ההון שנדחה בעבר (בעת מכירת המקרקעין הנמכרים) לבין החלק הנובע מרווח הון חדש מהמקרקעין הנרכשים. הוראות ניצול הזיכוי כאמור מתייחסות רק לאותו חלק המיוחס לרווח ההון שנדחה בעבר. מסי החוץ בגין רווח ההון הנדחה יקוזזו כנגד המס החל על הנישום בשנת המס שבה שולמו, תחילה בשל רווח הון מחוץ לישראל (לרבות ממכירת הנכסים הנרכשים), והיתרה כנגד הכנסות אחרות מחוץ לישראל, על אף שיטת הסלים הנהוגה בישראל לעניין זיכוי ממס זר.
אם לא היה ניתן לקבל זיכוי כנגד הכנסות החוץ, יינתן הזיכוי כנגד המס החל על הכנסות בישראל מכל מקור שהוא. אם נותרה יתרה בלתי מנוצלת, זו תוחזר לנישום בתום שנת המס שבה נמכרו המקרקעין הנרכשים, כשהוא צמוד למדד בלבד.
הסעיף מונה תנאים לניצול המס ששולם בישראל כאמור לעיל: על חילוף המקרקעין היו חלות הוראות סעיף 96 אילו לא מדובר היה בנכס מקרקעין מחוץ לישראל; אי תשלום מסי החוץ בעת החילוף נובע רק בשל הוראות הדין הזר ביחס לחילוף מקרקעין (ולא בשל קיזוז הפסדים, למשל) במקרקעין אחרים הנמצאים באותה מדינה (ולא במדינות שונות, כבפס"ד אמות – קנדה ובריטניה); הנישום אף נדרש להוכיח להנחת דעתו של פקיד השומה, שהוראות החילוף במדינת החוץ דומות במהותן להוראות סעיף 96.
סכום הזיכוי ממסי חוץ לא יעלה על מסי החוץ שהיה ניתן לקבל בשלהם זיכוי עפ"י הוראות הפקודה בשל רווח ההון הנדחה, או על סכום המס ששולם בישראל בשל רווח ההון הנדחה.
אם כוונת המחוקק היא לנמוך מבין השניים, הרי אם לא שולם מס בישראל, לא יוחזרו מסי החוץ לנישום. במקום זאת, אלו יהוו "עודף זיכוי" וניתן יהיה לנצלם כנגד רווח הון מחו"ל באותה שנת מס ובחמש השנים העוקבות לה.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.
במבזקנו הקודם (מס' 517) נדון בהרחבה פס"ד אמות השקעות, הדן בתחולת סעיף 96 על נכסי מקרקעין מחוץ לישראל. בפסיקתו, לא הכריע ביהמ"ש בסוגית מיקום הנכס החילופי בחו"ל, ודחה את הערעור מסיבות אחרות, ראו שם. לדעתנו, לאור העדר ההכרעה, אין מניעה לטעון כי לפני התיקון ב"חוק ההסדרים" ניתן היה להחיל את סעיף 96 על נכסי מקרקעין בחו"ל.
במבזק זה נסקור את הוראות סעיף 96 לאחר תיקונו. להוראות אלו נפקות רבה לישראלים הרבים המשקיעים בנדל"ן מחוץ לישראל.
נזכיר, שגם בארה"ב וגם בגרמניה, שתי מדינות ה"מככבות" בתחום זה, ניתן לבצע חילוף של נכסי נדל"ן, ואפשרות זו מנוצלת לעתים קרובות, במיוחד כאשר קיימים שותפים מקומיים המבצעים את החילוף ממילא.
עובר לתיקון, במקרה של חילוף במדינת החוץ שנשלל ע"י פקיד השומה, לרוב נמצא הנישום בפני שוקת שבורה ואי יכולת לנצל את המס שישולם בעתיד בחו"ל עת מכירת הנכסים המחליפים, כנגד המס ששולם בישראל בעת מכירת הנכסים שהוחלפו. זאת בשל מגבלות הזמן הקבועות בפרק הזיכויים שבפקודה.
סעיף 96 המתוקן ממעט מפורשות רווח הון ממכירת זכות במקרקעין הנמצאים מחוץ לישראל. עם זאת, נקבע מנגנון (שלא היה קבוע אגב, בטיוטות הראשונות של הצעת החוק) המאפשר לנישום "לנצל" את מס רווח ההון ששולם בישראל בעת מכירת המקרקעין שהוחלפו (בלשון הפקודה ולהלן – המקרקעין הנמכרים), לאחר מימוש המקרקעין שנרכשו להחלפת המקרקעין הנמכרים (בלשון הפקודה ולהלן – המקרקעין הנרכשים), כמפורט להלן:
תחילה יש לפצל את מסי החוץ ששולמו (בהנחה ששולמו) בעת מכירת המקרקעין הנרכשים, לחלק הנובע מרווח ההון שנדחה בעבר (בעת מכירת המקרקעין הנמכרים) לבין החלק הנובע מרווח הון חדש מהמקרקעין הנרכשים. הוראות ניצול הזיכוי כאמור מתייחסות רק לאותו חלק המיוחס לרווח ההון שנדחה בעבר. מסי החוץ בגין רווח ההון הנדחה יקוזזו כנגד המס החל על הנישום בשנת המס שבה שולמו, תחילה בשל רווח הון מחוץ לישראל (לרבות ממכירת הנכסים הנרכשים), והיתרה כנגד הכנסות אחרות מחוץ לישראל, על אף שיטת הסלים הנהוגה בישראל לעניין זיכוי ממס זר.
אם לא היה ניתן לקבל זיכוי כנגד הכנסות החוץ, יינתן הזיכוי כנגד המס החל על הכנסות בישראל מכל מקור שהוא. אם נותרה יתרה בלתי מנוצלת, זו תוחזר לנישום בתום שנת המס שבה נמכרו המקרקעין הנרכשים, כשהוא צמוד למדד בלבד.
הסעיף מונה תנאים לניצול המס ששולם בישראל כאמור לעיל: על חילוף המקרקעין היו חלות הוראות סעיף 96 אילו לא מדובר היה בנכס מקרקעין מחוץ לישראל; אי תשלום מסי החוץ בעת החילוף נובע רק בשל הוראות הדין הזר ביחס לחילוף מקרקעין (ולא בשל קיזוז הפסדים, למשל) במקרקעין אחרים הנמצאים באותה מדינה (ולא במדינות שונות, כבפס"ד אמות – קנדה ובריטניה); הנישום אף נדרש להוכיח להנחת דעתו של פקיד השומה, שהוראות החילוף במדינת החוץ דומות במהותן להוראות סעיף 96.
סכום הזיכוי ממסי חוץ לא יעלה על מסי החוץ שהיה ניתן לקבל בשלהם זיכוי עפ"י הוראות הפקודה בשל רווח ההון הנדחה, או על סכום המס ששולם בישראל בשל רווח ההון הנדחה.
אם כוונת המחוקק היא לנמוך מבין השניים, הרי אם לא שולם מס בישראל, לא יוחזרו מסי החוץ לנישום. במקום זאת, אלו יהוו "עודף זיכוי" וניתן יהיה לנצלם כנגד רווח הון מחו"ל באותה שנת מס ובחמש השנים העוקבות לה.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.
בעסקאות חליפין כגון קומבינציה, שהיא ככלל, עסקה שבמהותה לא מועברים כספים בין הצדדים, עד למועד ה"מפגש עם הכסף" – שהוא מועד מכירת דירות התמורה המתקבלות בעסקה, אין בידי המוכר אמצעים מעסקה זו לתשלום המס המתחייב באופן מיידי.
סעיף 91א לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") חוקק על מנת לפתור בעיות מעיין אלו וקובע כי המנהל רשאי, אם ראה סיבה מספקת לכך, לדחות את המועד לתשלום המס, כולו או מקצתו, לתקופה שימצא לנכון. על תקופה זו ישלם החייב במס, הפרשי הצמדה וריבית, כך שלא יגרם כל נזק לקופת המדינה בעקבות הדחייה כאמור.
רשות המיסים הוציאה בעבר הוראת ביצוע מס שבח מספר 7/98 מיום 10.2.1998 המסבירה את התקנת הסעיף, במקביל לסעיף 186 לפקודת מס הכנסה, ותוך ציון מפורש כי במקרים מעיין אלו ראוי להחיל את סעיף דחיית המס. בהוראת הביצוע ניתנו הנחיות כמותיות: דחייה של עד שלוש שנים – באישור הממונה האזורי, ומעבר לכך – באישור סמנכ"ל מקרקעין (תפקיד שאיננו מאויש כיום).
ואולם, לאחרונה נתקלנו בעמדה מחמירה השוללת את דחיית מועד תשלום המס לפי סעיף 91א לבעלים בעסקת קומבינציה כאמור, כאשר הקבלן החל למכור את הדירות בבניין שעתיד להיבנות, אף כי הללו "דירות על הנייר" !! בזאת טענה שגם הבעלים יכולים למכור את דירותיהם העתידיות ולשלם את מס השבח בעסקה !! והינה להם מזומן….
אנו בדעה, כי עמדה זו, לא זו בלבד שמערימה קשיים כלכליים לא מבוטלים על הבעלים בעסקת קומבינציה מעין זו, אלא אף מנוגדת לרציונאל של הסעיף להקל על מבצעי עסקאות חליפין, תוך שמירה מדוקדקת על קופתה של המדינה וכי מקרה של עסקת קומבינציה ללא תזרים מזומנים עונה במדויק על הגדרת "סיבה מספקת" בסעיף המאפשרת את ניצולו לטובת הנישום. שלילת האפשרות לנצל את ההקלה בסעיף, במקרים כגון אלו, הינה בעצם שרירות והפיכת הסעיף למעשה ל"אות מתה".
אנו בדעה כי טוב תעשה רשות המיסים אם תחדד את עמדתה בישום סעיפים 91א לחוק ו-186 לפקודה, ותיתן הנחיות ברורות ומוחלטות למשרדים השונים בדבר זכאותם של מבצעי עסקאות חליפין ללא זרימת מזומנים ליהנות מההקלה הקבועה בסעיפים אלו, ללא הערמת קשיים מיותרים.
לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים.
ביום 21 באוקטובר 2013 חייב ביה"ד האזורי לעבודה בעניין לנה נובק (להלן: המבוטחת) (ב"ל 32688-02-13), את המוסד לביטוח לאומי (להלן: המל"ל) לשלם לה קצבת ילדים מיום ששבה ארצה עם ילדיה, מעבר לתקופת השיהוי הקבועה בחוק.
עיקרי החוק
תמצית עובדתית
המל"ל אישר תשלום קצבה רטרואקטיבית שנה אחת בלבד.
דיון והחלטה
בעידן בו יש סנכרון בין משטרת הגבולות למל"ל, הטענה כי אין סנכרון בין מחלקות המל"ל עצמו "היא אבסורדית וזו בלשון המעטה".
יצויין כי כל עוד לא נתן המל"ל את דעתו לפסק, ולא קיים סנכרון מלא בין המחלקות, הרי שעל מנת למנוע סיבוכים מיותרים כדאי תמיד להגיש תביעות חוזרות כשהמניעות לקבלתן בעבר פגה, ולשלוח העתקי מכתבים לכל המחלקות הרלוונטיות.
עמדת המל"ל לסוגיה זו ותגובתו לעולה מפסק דין זה תפורסמנה על ידנו בהקדם עם קבלתה על ידינו.
מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי, חיבה את אלמקייס – פתרונות מיסוי עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח (גלרט), למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.
ביום 21 באוקטובר 2013 חייב ביה"ד האזורי לעבודה בעניין לנה נובק (להלן: המבוטחת) (ב"ל 32688-02-13), את המוסד לביטוח לאומי (להלן: המל"ל) לשלם לה קצבת ילדים מיום ששבה ארצה עם ילדיה, מעבר לתקופת השיהוי הקבועה בחוק.
עיקרי החוק
תמצית עובדתית
המל"ל אישר תשלום קצבה רטרואקטיבית שנה אחת בלבד.
דיון והחלטה
בעידן בו יש סנכרון בין משטרת הגבולות למל"ל, הטענה כי אין סנכרון בין מחלקות המל"ל עצמו "היא אבסורדית וזו בלשון המעטה".
יצויין כי כל עוד לא נתן המל"ל את דעתו לפסק, ולא קיים סנכרון מלא בין המחלקות, הרי שעל מנת למנוע סיבוכים מיותרים כדאי תמיד להגיש תביעות חוזרות כשהמניעות לקבלתן בעבר פגה, ולשלוח העתקי מכתבים לכל המחלקות הרלוונטיות.
עמדת המל"ל לסוגיה זו ותגובתו לעולה מפסק דין זה תפורסמנה על ידנו בהקדם עם קבלתה על ידינו.
מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי, חיבה את אלמקייס – פתרונות מיסוי עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח (גלרט), למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.