מיסוי בינלאומי - תושבות חוץ על אף קיום חזקה מספרית בישראל ותוך פיצול תא משפחתי
לפני יומיים פורסם פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין מיכאל ספיר (ע"א 4862/13) בערעורה של המדינה על פסק מחוזי שניתן לפני כשנה (ראה מבזקנו מספר 500). נושא ההליך הינו פיצול תא משפחתי לצורכי מס, על פי הוראות הפקודה, כך שאחד מבני הזוג (והילדים) ייחשב לתושב ישראל בעוד שבן הזוג השני ייחשב לתושב חוץ. נציין כבר שפסק הדין וההלכה שנקבעה בו מהווה נדבך נוסף וחשוב בכרסום בעמדה מסורתית ועקבית של רשות המסים לאורך השנים, לפיה פיצול תא משפחתי כמעט ואינו אפשרי, לפחות לפי הוראות הפקודה.
נזכיר את עובדות המקרה בקצרה: הנישום ומשפחתו חיו בסינגפור בין השנים 1994 עד 1998, במסגרת שליחות של הנישום עבור חברה ישראלית בה עבד, כשבשנת 1998, עם סיום עבודתו, חזרו לישראל. הנישום חזר לסינגפור בשנת 2001, בתחילה כדי לעבוד עבור גורם סינגפורי בסינגפור ולאחר מכן במסגרת עצמאית של חברה בבעלותו, כאשר משפחתו (בת זוגו ובנותיו) נותרה לחיות בישראל.
נקבע בסופו של דבר בפסק הדין המחוזי כי הנישום נחשב לתושב סינגפור לצורכי מס, על פי הוראות הפקודה (!!!) ולא מכוח מבחני שוברי השוויון באמנה המופעלים במצבי כפל תושבות. לכך חשיבות מכרעת לעניין החלת פסק הדין על יחידים המתגוררים במדינות להן אין אמנה עם ישראל, וכן לעניין זכאותו של הנישום להטבות לאחר חזרתו לישראל.
ביהמ"ש העליון אינו מוסיף הרבה מבחינת ניתוח הנסיבות והמצגים המובילים למסקנה הסופית (בסה"כ התקבלה דרך הניתוח של בית המשפט המחוזי), אולם רק בפסק הדין העליון מתברר לקורא כי בעובדות המקרה, מתקיימת החזקה המספרית שבפסקה (א)(2)(ב) בהגדרת תושב ישראל לפקודה (מבחן תלת שנתי מצטבר, לפיו נוכחות של 30 ימים בשנת המס ו-425 ימים בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה קובע חזקת תושבות), זאת לאורך כל השנים הנדונות !!! לסבר את האוזן, מספר ימי ששהייה בכל שנה משנת 2002 הינו: 148, 166, 145 ו-185, בהתאמה. כך, נפסק בסופו של דבר כי הנישום נחשב לתושב חוץ על אף קיומה של חזקה מספרית באופן עקבי על פני השנים, שהינו תושב ישראל, ועל אף מגורי משפחתו בישראל.
בד"כ החלופה המספרית של 425 הימים מתקיימת מן הסתם בשנה הראשונה והשנייה ליציאתו של יחיד את ישראל בשל הנוכחות המלאה בד"כ בתקופה בה היה היחיד תושב ישראל, ואולם קיומה של חזקה זו על פני תקופה ארוכה מצביע על נוכחות עקבית וניכרת בישראל גם לאחר היציאה למדינה הזרה, ובכל זאת נותקה התושבות לצורכי מס. נזכיר כי החזקה המספרית הקבועה בפקודה ניתנת לסתירה, ובמקרה הנדון הצליח הנישום להוכיח כי מרכז חייו הועבר לסינגפור. בהערת אגב נציין שלגישת בית המשפט, על אף שניתוק התושבות אינו נעשה בד"כ "באבחת חרב", ניתוק תושבות על ידי מי שכבר שהה במדינה הזרה בעבר עשוי להיות מהיר יותר. ניתן להשליך עמדה זו לגבי אוכלוסיה שלמה של עולים בעבר ובהווה, וכשהם עוזבים את ישראל, בד"כ למדינת מושבם, הליך הניתוק צריך להיות הרבה יותר קצר.
לאור פסק הדין, ראוי אולי לבחון ולשנות את עמדתה הרשמית של רשות המסים ביחס לסוגיה, כפי שהיא משתקפת למשל בחוזרים מקצועיים שפורסמו, למשל:
- בחוזר מס הכנסה 1/2012 (ניתוק תושבות וקביעת תושבות) מוצגים בתמצית מקרים מסוימים שנבחנו ברשות המסים וההחלטות שנתקבלו לגביהם. במקרה הראשון המצוין בחוזר (סעיף 2.1) מדובר במקרה דומה של יחיד שנשאר לחיות במדינה הזרה למרות חזרת המשפחה לישראל ונדחתה בקשתו להמשיך להיחשב לתושב חוץ "מהטעם שאין לאפשר במקרה זה פיצול של התא המשפחתי, במיוחד לאור העובדה כי היחיד מרבה להתגורר בישראל עם משפחתו (מעל ל-125 ימים בממוצע בשנה…) "דוגמא נוספת שמצוינת (סעיף 2.3) שוללת תושבות חוץ של הנישום "מהטעם של יחיד בית קבע בישראל, בו מתגוררים בקביעות אשתו וילדיו ובו מתגורר אף הוא למשך פרקי זמן ממושכים הנעים בין 5-3 חודשים מדי שנה וכל זאת אף על פי שלצרכי ביטוח לאומי חדל להיחשב כתושב ישראל".
- בטופס מסלול ירוק לקביעת תושבות שפורסם ביחד עם חוזר מס הכנסה מספר 2/2013 (טיפול בבקשת אישור מעמד עולה או תושב חוזר ותיק), מסלול ירוק ניתן רק לגבי יחיד שהוא ומשפחתו שהו בישראל במשך 10 השנים הקודמות לחזרה במשך פחות מ – 90 ימים בשנה (עם חריגים) וכאשר יש בית מגורים המשמש את בני המשפחה ואת היחיד, מדובר כבר בתקופה בה נחשבים בני המשפחה לתושבי ישראל. לאור פסק הדין ראוי אולי להגמיש במעט את התנאים לקבלת מעמד תושבות במסלול הירוק.
לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.
