ביה"ד האזורי לעבודה (ב"ל 19049-11-13) דחה ביום 2 באוגוסט 2017 את תביעתו של שלמה דהוקי (להלן: "המבוטח") וקבע שאין לייחס למבוטח שהוא הנישום המייצג בחברה המשפחתית את הוצאות החברה המשפחתית.
רקע חוקי
- בהתאם לסעיף 345 לחוק הביטוח הלאומי, יראו כהכנסתו השנתית של עובד עצמאי את הכנסתו מהמקורות המפורטים בפסקאות (1) ו-(8) של סעיף 2 לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") בשנת המס שבעדה משתלמים דמי הביטוח, ולאחר שנוכו ההוצאות הקשורות במישרין בהשגת ההכנסה.
ההכנסה בשנה השוטפת תיקבע על פי השומה הסופית של ההכנסה כאמור לאותה שנה לפני כל פטור, ניכויים וזיכויים לפי הפקודה, בהפחתת סכומי דמי הביטוח הלאומי המותרים בניכוי מההכנסה בשומה לפי סעיף 47א לפקודה וכן סכומים שהותרו לפי סעיף 47(ב)(1) לפקודה. - סעיף 64א לפקודת מס הכנסה קובע כי הכנסתה החייבת והפסדיה של חברה משפחתית, יחשבו כהכנסתו החייבת או הפסדיו של הנישום המייצג.
תמצית עובדתית
- המבוטח נישום מייצג בחברה משפחתית לפי סעיף 64א לפקודה בשם (להלן: "החברה").
- המבוטח דווח בשנים 1990 עד 2003 כעובד שכיר לסירוגין.
- ביום 10.5.2004 הודיע המבוטח למוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") כי הינו עובד עצמאי מיום 1.1.2004.
- המבוטח נתן לחברה שירותי ייעוץ בתקופה שבין 2006-2010 ודיווח בדוחותיו למס הכנסה על הכנסות אלה כ"דמי ניהול".
- בדוחות החברה למס הכנסה בשנים 2006-2010 דווחו הפסדים ניכרים של החברה.
- הסכומים עליהם דיווח המבוטח כדמי ניהול בדו"ח האישי לשנים האמורות, נרשמו כהוצאה בדוחות החברה.
- למבוטח לא היתה הכנסה חייבת לעניין מס הכנסה, בשל הפסדי החברה שיוחסו למבוטח בהיותו הנישום המייצג.
- המל"ל חייב את המבוטח בדמי ביטוח בגין הכנסותיו משירותי יעוץ, ללא התחשבות בהוצאות (ההפסדים) הנ"ל.
המחלוקת בין הצדדים
האם יש לראות בהוצאה שנרשמה בחברה בגין תשלום דמי ניהול למבוטח כהוצאה של המבוטח לצורך קביעת הבסיס לתשלום דמי ביטוח.
טענות המבוטח
- סעיף 64א לפקודה קובע כי רואים את ההכנסה החייבת של חברה משפחתית וכן את הפסדיה, כהכנסתו החייבת וכהפסדו של הנישום המייצג.
- לפי סעיף 345 לחוק הביטוח הלאומי קיימת זיקה בין ההכנסה שעליה משולם מס הכנסה לבין ההכנסה ההכנסה לצרכי דמי ביטוח. ההכנסה בשנה השוטפת נקבעת עפ"י השומה הסופית; לפיכך, ההוצאות המוכרות לעניין מס הכנסה דינן להיות מוכרות לעניין דמי ביטוח.
- לא ניתן להפריד בין הוצאות החברה בגין דמי הניהול ששולמו לתובע לבין הכנסתו, ולא ניתן להתעלם מכך שדמי הניהול אינם הכנסה העומדת בפני עצמה, אלא שלובה בהוצאה של החברה המשפחתית ויש לראותה כהוצאה של המבוטח.
דיון והחלטה
- חוק הביטוח הלאומי הוא "חוק סוציאלי הכופה את הביטוח על מי שהחוק מגדירו כ"מבוטח" בענפי הביטוח השונים".
- המבוטח היה עובד עצמאי מיום 1.1.2004. בתקופה זו היה מבוטח בענפי ביטוח רבים לרבות גמלאות מחליפות שכר.
- הוצאות שהוציאה החברה בגין תשלום דמי ניהול למבוטח הן בגדר "יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתה" של החברה (לפי סעיף 17 לפקודה) ומותרות בניכוי לצורך קביעת ההכנסה החייבת של החברה ולא של המבוטח.
- סעיף 345 לחוק הביטוח הלאומי, המגדיר את ההכנסה השנתית לחיוב דמי ביטוח לעובד עצמאי, קובע שמההכנסה השוטפת יש לנכות את ההוצאות הקשורות במישרין בהשגת ההכנסה. דמי ניהול ששילמה החברה למבוטח אינם הוצאה של המבוטח הקשורה בהשגת ההכנסה אלא הוצאה של החברה.
- טענות המבוטח שיש להכיר בדמי ניהול ששילמה החברה למבוטח כהוצאה שלו אינה מעוגנת בסעיף 64א לפקודה.
בשולי הדברים
אמנם בית הדין לא נדרש לשאלת קיזוז ההפסדים של החברה המשפחתית למול הכנסתו של המבוטח, אלא רק לשאלה האם ההוצאה של החברה היא הוצאה בייצור ההכנסה של המבוטח, אולם אנו בדעה כי בהחלט יש מקום לדון בשאלה זו.
ונבהיר – חוסר ההתאמה בין דיני המס השונים מביאה לעיוותים קשים. שכן אי יכולת קיזוז הפסדים לצרכי ביטוח לאומי בלבד, יוצרת כפל חיוב בדמי ביטוח בעתיד לכשיווצרו רווחים (יחויבו במס ובדמי ביטוח לאור הקיזוז בעבר, לעניין מס הכנסה בלבד).
לפיכך לדעתנו רצוי כי המל"ל יבחן את אופן קיזוז ההפסדים והתאמתם לאופן הקיזוז לצרכי מס הכנסה. זה המקום לציין כי הוראות סעיף 345 קובעות כי ההכנסה תחושב לפני כל פטור, ניכויים וזיכויים לפי הפקודה, משמע אחרי קיזוזי הפסדים!!
עיקר השאלה עולה סביב אי ההתאמה בסיווג ההפסד כאשר בחברה משפחתית עסקינן כפי שמוצג במקרה דנן. שכן סיווגו של הפסד "כהפסד פסיבי" מאפשר קיזוזו רק כנגד ה"מסלול הפסיבי", והכל בהתאם להגדרות לעניין הביטוח הלאומי. אנו בדיעה כי יש לייצר מנגנון אחיד בין הביטוח הלאומי לבין מס הכנסה, לעניין סיווג הפסדים על מנת למנוע עיוותים כפי שתוארו לעיל.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי כהן.
