מיסוי בינלאומי - הודעה מאוחרת על מעמד "חברה משפחתית"

כידוע, תיקון 197 לפקודה שבא במסגרתו של חוק ההסדרים לשנים 2013 ו-2014, חולל בין היתר, רביזיה בסעיף 64א לפקודה העוסק בחברה משפחתית.
אחד התיקונים המהותיים עסק במניעת היכולת להיכנס ולצאת ממשטר המס המשפחתי לפי בחירת הנישום.
כיום, על מנת להחיל את הוראות המשטר יש להודיע על הבחירה בו ("הבחירה המשפחתית") בתוך שלושה חודשים ממועד התאגדות החברה.
בהמשך נקבע כי אם חברה חדלה להיות חברה משפחתית, לא תוכל לשוב ולהיות כזו לעולם.
ישנם מקרים מיוחדים, אשר לא טופלו במסגרת החקיקה האמורה (שהינה כידוע פיסה מזערית מתוך דבר חקיקה מורכב ועב כרס, הוא חוק ההסדרים), אשר בגינם היה ראוי ליתן הוראה מקילה בכל הנוגע למועד הבחירה המשפחתית, למשל:

1. תושב חוץ שמבצע השקעה חדשה בישראל באמצעות חברה זרה קיימת – במקרה זה ממילא לא קם הצורך לדווח לרשות המסים בישראל על הבחירה המשפחתית עד למועד ההשקעה, שכן עד למועד זה לא חוסים חברה או נישום כאמור תחת רשת המס הישראלית;

2. עולה חדש (ולעניין המבזק – גם תושב חוזר ותיק) שמקים חברה זרה בתקופת ההטבות (קל וחומר אם היתה לו חברה זרה קודם לעלייתו) – במקרה כזה אמנם נמצא הנישום ברשת המס הישראלית, אולם המחוקק פטר אותו ממילא מכל דיווח על נכסים מחוץ לישראל ואף ביטל את מבחן השליטה והניהול על עסקי החברה, ולמעשה בתקופת ההטבות אין לרשות המסים כל עניין בחברה הזרה והכנסותיה (ככל שהופקו בחו"ל);

3. גיור חברה זרה בעקבות עליית מנהלי החברה או בעקבות חזרת בעליה לישראל שלא במעמד תושב חוזר ותיק – במקרה כאמור, אירוע העלייה או החזרה לישראל עשוי לבסס שליטה וניהול מישראל ובהתאם לקבוע את תושבותה הישראלית של החברה, על כל המשתמע מכך, כאשר לפני כן לא היו כפופים החברה ובעליה לרשת המס הישראלית כלל.

המשותף לכל אותם מקרים (וקיימים נוספים), הוא שערב התרחשותם, לא היו החברה ובעליה כפופים למס בישראל, לא בשל הכנסות החברה ולא בשל דיבידנד המחולק ממנה, וממילא לא היה טעם (או סמכות שלטונית במקרים מסוימים) לדרוש הודעה מבעלי החברה על הבחירה המשפחתית.
מתוך העולה מדברי ההסבר לחוק ההסדרים, נראה כי הטעם העיקרי לקשיחות בעניין מתן ההודעה הוא: "לסגור פרצות ולמנוע תכנוני מס שהמדינה מפסידה בשלהם סכומי כסף ניכרים".
בהמשך נכתב כי: "לעתים לקונות ופרצות אלה נסגרות בהכרעה שיפוטית… אך לעתים לשון החוק מאפשרת את אותם תכנוני מס לא נאותים ולא צודקים" וגם: "תכנוני מס רבים מתבצעים בתפר ובמעבר בין חברה משפחתית לחברה רגילה ולהיפך, ולכן מוצע בהצעת חוק זו לטפל במעברים אלה".
עינינו הרואות, כי חששו של המחוקק בעיקר במעבר ממשטר מס דו שלבי למשטר מס חד שלבי, ובעיקר מדובר במצב בו הנישום משקיף את החברה בבעלותו (בהודעתו על הבחירה המשפחתית) ונהנה משיעורי מס סופיים ומוגבלים החלים על יחיד, בעיקר בשוק ההון, תחת שיטת המיסוי החד שלבית, מבלי שמשך קודם את עודפי החברה כדיבידנד.
אגב, אותו חשש משתקף גם במסגרת הוספתו לאחרונה של סעיף 3(ט1) לפקודה (משיכות בעלים) כשבמסגרתו נקבע כי מתן הלוואה לתאגיד שקוף בשליטתו של בעל החברה (שוב, תוך מיסוי היחיד בשיעורי מס סופיים מוגבלים על הכנסות משוק ההון למשל) ייחשב כמשיכת דיבידנד.
הנסיבות העובדתיות והכלכליות המאפיינות את החשש שהוביל לתיקון סעיף 64א אינן מתקיימות באותם מקרים שפורטו לעיל, שכן לא מדובר במניעת תכנון מס באותם מקרים ולא באובדן המיסוי על הדיבידנד, שהרי ניתן היה למשוך דיבידנדים ללא מס בישראל ערב הבחירה המשפחתית המבוקשת. ואולי זה הכלל שיש ליישם בשקילת מתן אפשרות להודעה מאוחרת: האם עובר למועד ההשקפה המבוקשת ניתן היה למשוך דיבידנדים ללא מס בישראל.
ראוי ומבורך אם רשות המסים תפרסם הוראה מקילה בעניין מועדי הדיווח במקרים מיוחדים, כפי שכבר עשתה במקרים אחרים – למשל: הודעה מאוחרת על יצירת נאמנות על ידי יוצר שעלה לישראל, רק בתום תקופת ההטבות (סעיף 75טז1 לפקודה), הודעה על חברה להחזקת נכסי נאמנות בבעלות נאמנות תושבי חוץ אשר יכולה להימסר:
"תוך 91 ימים ממועד ההשקעה בנכס בישראל או הפקת הכנסה בישראל" (במקום 90 ימים ממועד התאגדות החברה – נשמע מוכר?), כדברי סעיף 3.1.3.3 לתוספת 1 להוראת ביצוע 1/2010 בעניין נאמנויות, וקיימות דוגמאות נוספות.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.