החל מיום 1.1.2014 בוטל הפטור של מכירת דירת מגורים "אחת לארבע שנים", ונותר פטור ממס שבח רק למי שהדירה הנמכרת הינה דירתו היחידה.
מנגד הוסף "הפטור הליניארי" כך שכל השבח הראלי המתייחס לתקופת החזקת דירת המגורים מיום רכישתה ועד יום 31.12.2013 יהיה פטור ממס, וחלק השבח הראלי המתייחס לתקופה שמיום 1.1.2014 ועד יום המכירה בפועל – יתחייב במס בשיעור 25%.
בנוסף נקבע כי מי שנכנס לתקופת המעבר (31.12.2017 – 1.1.2014) עם יותר מדירת מגורים מזכה אחת, לא יוכל להשתמש כלל בפטור ממס על מכירת דירה יחידה (גם אם ימכור תחילה את הדירה האחרת בפטור הליניארי), בכל תקופת המעבר.

עם סיום תקופת המעבר ותחילת שנת 2018 חלו מספר שינויים בחוק מיסוי מקרקעין והוסרו מספר הגבלות.
אחת מהן היא כי גם מי שביום 1.1.2014 היו לו יותר מדירת מגורים אחת, הרי שכיום, ככל שימצא עם דירתו האחרונה כדירתו היחידה (כגון שמכר בפטור הליניארי את כל דירותיו האחרות) – יכול לבקש כי יחול פטור מלא ממס שבח, על דירה זו (בכפוף לתקרת פטור של כ-4.5 מליון ₪).
כאן המקום לציין כי הן בתקופת המעבר והן כיום, וכהוראת קבע, נקבע בחוק מיסוי מקרקעין כי החל מיום 1.1.2014 הפטור במכירת דירת מגורים יחידה, הינו לתושב ישראל בלבד או לתושב חוץ, שאין לו דירת מגורים במדינת תושבותו.
יתרה מזו, נקבע במפורש בחוק כי: "לעניין זה, יראו תושב חוץ כמי שיש לו דירת מגורים במדינה שבה הוא תושב, כל עוד לא המציא אישור משלטונות המס ממדינת תושבותו כי אין לו דירה כאמור".
רשות המיסים היתה ערה לקושי חריף בעמידתו של תושב חוץ, בקיום התנאי האמור, ובכך שבעצם ובאופן מעשי – נגזר על תושב חוץ להתחייב במס שבח במכירת דירה יחידה בישראל. בחלוף מספר שנים בהן היו קשיים של ממש בטענת פטור ממס שבח בידי תושב חוץ, הוציאה רשות המיסים לפני כשנה, תוספת להוראת ביצוע 5/2013 הבאה לרכך את הקושי, ולאפשר התמודדות סבירה עימו:
להלן עקרי התוספת להוראת הביצוע:
רשות המיסים ערה לכך שכיום רק רשויות המס של רוסיה ובלגיה מספקים אישור על "דירה יחידה".
לגבי תושבי רוסיה ובלגיה – יש הכרח להציג אישור מרשות המיסים שם, ותצהיר – לא יספק.
יתקבלו ע"י רשויות המס בישראל הוכחות אחרות אובייקטיביות מצד תושב החוץ, הטוען שאין בבעלותו דירת מגורים במדינת תושבותו. עליו להסביר ולהראות מה מקום מגוריו הקבוע, ומה טיב זכויותיו שם.
תושב החוץ יוכל להציג חוזה שכירות או הסכם אחר בדבר מקום מגוריו הקבוע במדינת תושבותו, המוכיח כי הינו שוכר ולא בעלים, לרבות אישור מרשות מוניציפאלית או ראיה תומכת אחרת.
ראיה אחרת אפשרית הינה אישור כלשהו מרשות המיסים שם או דוחות המס שם, מהם עולה כי אינו בעל הכנסות מהשכרת דירת מגורים. ככל שישנן בדוחות או באישורים הללו הכנסות מהשכרת מקרקעין, מוכנה רשות המיסים לקבל תצהיר שלו כי אין מדובר בדירת מגורים אלא במקרקעין אחרים.
כל הללו אינן ראיות חלופיות אלא צבר שלהן ואיכותן הן שיכריעו.
כמאסף, וכצעד תומך ומשלים, דורשת רשות המיסים תצהיר ערוך לפי פקודת הראיות ובו הצהרת תושב החוץ המוכר, כי אין לו זכויות בדירת מגורים נוספת במדינת התושבות שלו.

אין ספק כי התוספת האמורה של הוראת הביצוע הינה צעד בונה אמון פרגמטי של רשות המיסים כלפי ציבור תושבי החוץ בעלי דירות מגורים יחידות בישראל, ויש לברך את רשות המיסים על כך כי הפנימה שנוסח החוק כפי שעבר לבסוף, הינו בגדר הוראה ש"אין הציבור יכול לעמוד בה", ועל כן היה צורך לרככה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.