רקע כללי
כזכור, באפריל 2018 התקבל (פה אחד) פסק דינו של ביהמ"ש העליון בשני ערעורים שונים, בעניין קונטירה (ע"א 943/16) ופיניסאר (ע"א 1728/16) להלן – ("המערערות"), אשר עסקו, בין היתר, בתחולתו של סעיף 85א לפקודה (מחירי העברה) לגבי השאלה האם
יש להכליל את עלות הקצאת האופציות לעובדי חברת הבת כחלק מבסיס העלות לקביעת מחיר השוק בעסקה בינ"ל (מסוג Cost+) בין צדדים קשורים (בעניין זה, ראו מבזקנו מספר 732).

פנייה לציבור המייצגים
עמדת רשות המסים, כפי שהוצגה בפסקי הדין, נכללה גם כעמדה חייבת מספר 51/2017, ובה נקבע כי יש לכלול הכנסות לפי שיטת Cost+, גם בגין עלויות מבוססות אופציות, וגם בגין הוצאות שתואמו בדוח ההתאמה למס, או שלא נדרשו בדוח הכספי אך היו צריכות להידרש בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים.
בדצמבר 2018 פרסם סמנכ"ל בכיר לעניינים מקצועיים רו"ח (משפטן) רולנד עם-שלם, פנייה לציבור המייצגים, לפיה, בעקבות פסיקתו של העליון כי "יש לכלול את עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות לצורך חישוב הרווח לצרכי מס", מצופה מהחברות לתקן דיווחיהן בהתאם לפסיקה ועמדת רשות המיסים ובמידה ולא, יינקטו הליכי שומה במסגרתם יכול וייקבע "מחיר עסקה" גבוה יותר ממחיר העסקה המדווח (בהתאם לחציון בטווח הבין רבעוני), ובמקרים מסוימים אף הטלת קנסות גרעון.

האם כל חברה נדרשת לתקן דוחות "אוטומטית" או שעדיין נדרש לבחון כל מקרה לגופו?
נזכיר כי בשני פסקי הדין, דובר על חברה בת ישראלית המעניקה שירותי מו"פ לחברת האם האמריקאית על בסיס שיטת Cost+. המערערות העניקו לעובדיהן אופציות לרכישת מניות החברה האם במסלול ההוני לפי סעיף 102 לפקודה. בפסק הדין נקבע כי "… עצם הכללת עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות, אינה מובילה לכך שפקיד השומה רשאי באופן אוטומטי להתערב בהסכמות הצדדים כפי שהתבטאו בדיווח על אודות העסקה. התערבות זו תתאפשר רק במקרה שבו לא עמד הנישום בנטל השכנוע להראות כי מחיר העסקה, הכולל את שווי האופציות, תואם את המחיר הנהוג בשוק בעסקאות דומות…" (פסקה 56) וכן, ביחס למקרה הנדון "התזה המוצגת על ידי הנישומות, לפיה אין לכלול את עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות במסגרת העסקאות הנדונות מסוג קוסט פלוס – אינה מתיישבת עם חקרי תנאי השוק שהוגשו מטעמן. זאת הואיל ושיעורי הרווחיות של החברות בנות ההשוואה, שעל פיהם ביקשו הנישומות לערוך גזירה שווה לענייננו, מביאים בחשבון את שווי האופציות" (פסקה 57).
נמצאנו למדים כי הכללת עלות האופציות בעסקאות שירותים בין חברתיות אינה בגדר "גזרה משמים" וכי עובדת הכללתן או הימנעות מהכללתן תלויה בנסיבות המקרה, ההסכמים הבין חברתיים ושיטת מחירי ההעברה המיושמת.
נציין בעניין זה, כי טענות פקיד השומה לא בוססו על הוראות סעיף 86 לפקודה (עסקה מלאכותית) לגביהן נטל ההוכחה מוטל על פקיד השומה, אלא על הוראות סעיף 85א לפקודה (מחירי העברה), באמצעותן הוכיח כי המערערות חרגו מתנאי השוק ובית המשפט קיבל זאת.

דרישת תיקון הדוחות מעלה מספר שאלות:
האם נדרש לתקן דוחות אם מחיר העסקה שנקבע עדיין נמצא בטווח המחירים שהיה נקבע תוך יישום עמדת רשות המסים?
האם במסגרת תיקון הדוחות נדרש רק לעדכן את בסיס העלות (שיכלול את עלות האופציות כאמור), או שניתן לשקול לבחור בשיטת תמחור שונה אך עדיין ישימה בנסיבות המקרה, אם היא משקפת טוב יותר את המודל הכלכלי בין החברות? מנגד אפשר וייטען, כי תיקון הדוחות אפשרי רק ביחס לשינוי בסיס העלות בהתאם לפסקי הדין, ואילו שינוי שיטת התמחור, גם אם הוא מקובל, יכול ויהיה רק מכאן והלאה.
האם במסגרת תיקון הדוח יירשם מועד הגשה חדש, לרבות לעניין קנסות והתיישנות?
לעמדתנו, ככל שתיקון הדוח נעשה לדרישת רשות המסים עצמה, אין לקבוע מועד הגשה חדש.

לסיכום, יש לבדוק היטב את הסכמי השירותים בין החברות ואם עלות האופציות לא נכללה בהסכם השירותים בין החברות יש לשקול היטב אם לתקן את דוחות המס לאחור. בכל מקרה נמליץ לקבל ייעוץ מקצועי בטרם ביצוע כל פעולה, לרבות בדבר אופן הדיווח והתגובה למכתב רשות המסים שצוין לעיל.
מבזק זה נכתב בשיתוף עם עו"ד ג'קי חולי (Jacky@jh-law.co.il), מייסד ושותף מנהל, משרד עו"ד ג'קי חולי ושות', המתמחה בתחום מחירי ההעברה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אייל כרמי ולשאר חברי הצוות הבינלאומי, ממשרדנו.