מיסוי מקרקעין - החזקה בפרויקט תמ"א 38 אינה איגוד מקרקעין

השבוע נתנה החלטתה של ועדת הערר בתיק ו"ע 60313-05-17 אייוגה בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין, בעניין שנוי במחלוקת תקופה ארוכה, והוא האם חברה או תאגיד אחר המחזיקים בפרויקט תמ"א 38 אשר טרם נתקיימו התנאים המתלים לקיומו מהווה איגוד מקרקעין?

עובדות המקרה על קצה המזלג:
חברת אייוגה בע"מ, העוררת, החזיקה ב- 1/3 ממניותיה של חברת לומינה בע"מ.
חברת לומינה בע"מ הקימה שותפות מוגבלת (עם שותפים נוספים) לשם יזום פרויקט התחדשות עירונית תמ"א 38/2 ברמת גן (להלן: "שותפות הפרויקט"). שיעור אחזקתה של לומינה בשותפות הפרויקט – 49%.
שותפות הפרויקט התקשרה עם רוב בעלי הזכויות במקרקעין בהסכם תמ"א 38/2 ביום 21.12.2013 (להלן: "הסכם התמ"א").
הסכם התמ"א הותנה במספר תנאים מתלים בהם – קבלת היתר בנייה, חתימה על הסכם למימון הקמת הפרויקט. עובדה זו היוותה בסיס לפסק הדין. (כמו כן, בהסכם התמ"א ניתנה ליזם האפשרות לבטל את ההסכם בהתקיימם של אחד או יותר ממספר מקרים (למשל רשויות התכנון יתירו בניית שטח עיקרי הנמוך מ XXX וכיוצ"ב) ואולם לתנאים מפסיקים אלה לא הייתה חשיבות לפסק הדין).
ביום 31.1.2016 רכשה העוררת מניות נוספות של חברת לומינה בע"מ בתמורה לערכן הנקוב של המניות, כך שלאחר מכן החזיקה העוררת ב- 2/3 מחב' לומינה בע"מ. (גם להערכת השווי שערכה העוררת לשווין של המניות הנרכשות לפיה שווין הוא "אפס בקירוב" לא היה משקל בפסק הדין).

בשל רכישה זו הוציא המנהל שומה לפיה העוררת חייבת במס רכישה, היות שחב' לומינה בע"מ הינה "איגוד מקרקעין" שכן כל נכסיה של חב' לומינה היו השקעה בשותפות הפרויקט (ועוד מזומנים וחייבים הטפלים למטרות העיקריות).

פסיקת ועדת הערר הינה כדלקמן:
1. השאלה המרכזית והעקרונית הינה האם "יום המכירה" שבסעיף 49לב1 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן "חוק") (העוסק במיסוי עסקאות תמ"א 38) דוחה גם עניינים נוספים שבמסגרתם יש לבחון את מהות הזכויות נשוא הסכם התמ"א או שמא דחיית "יום המכירה" נוגעת אך ורק לעניין הקונקרטי של מועד החיוב במס שבח ובמס רכישה לצדדים להסכם התמ"א.
2. ועדת הערר מקבילה את דחיית "יום המכירה" שבסעיף 49לב1 לחוק לדחיית "יום המכירה" שבסעיף 19 לחוק. בפס"ד ע"א 6382/99 אל זיו פרויקטים קבע ביהמ"ש העליון כי "יום המכירה" שבסעיף 19(3) לחוק משתרעת על כל ענייני מיסוי מקרקעין והיא אינה מוגבלת "לעניין חישוב השבח והמס".
3. מסקנה זו מבטיחה קוהרנטיות בפרשנות ובישום הוראות חוק, מעניקה יציבות וודאות ומונעת "ריבוי" ימי מכירה לצרכים שונים. זאת ועוד, יום המכירה הוא היום שבו חלה תמורה במערך הזכויות של הצדדים והתגבשה הנאתם הכלכלית מהעסקה.
4. אין כל סיבה להניח כי מסקנה זו, היפה לקביעת "יום המכירה" שבסעיף 19 לחוק, אינה יפה גם לקביעת "יום המכירה" שבסעיף 49לב1. אדרבא, הלשון בה נקט המחוקק בסעיף 49לב1 לחוק מלמדת על היקפה הרחב של הקביעה בדבר יום המכירה אף יותר משניתן לומר כך על הלשון בה נוקט המחוקק בסעיף 19.
5. דחיית יום המכירה בעסקאות תמ"א 38/2 עד למועד התקיימות התנאים המתלים הגיון רב בצידה והוא אותו הגיון שעומד ביסוד קביעת יום המכירה בסעיף 19 לחוק כפי שנקבע ע"י ביהמ"ש העליון.
6. לא ניתן להתעלם מאי בהירות, ולמצער – העדר עקביות, באשר לגישתו של המשיב ביחס להשלכותיה של הקביעה בדבר "יום המכירה" בסעיפיו השונים של חוק מסמ"ק, בכלל, ובסעיף 49לב1 לחוק בפרט.
7. לסיכום, פס"ד קובע כי: מאחר וטרם התמלאו התנאים בעסקת התמ"א, לא החזיקה שותפות הפרויקט ב"זכות במקרקעין" ועל כן חברת לומינה, שהחזיקה ב 49% בשותפות, לא החזיקה אף היא ב"זכות במקרקעין" במשמעות חוק מסמ"ק. מכאן, שכל עוד לא התקיימו התנאים, חברת לומינה אינה "איגוד מקרקעין".

נציין כי פסיקה זו הינה צעד נוסף מעבר לאמרת האגב בעניין רותם שני עליו הרחבנו במבזקנו מספר 564, טוב תעשה הרשות אם תאמץ אל חיקה את קביעת ועדת הערר בעניין זה, כל התנהלות השנים האחרונות בסוגיה זו, גרמו לנזקים וחסמים משמעותיים בביצוע העסקאות כאמור ובקידום פרויקטים שונים.

נכתב ע"י עו"ד (רו"ח) אורלי טל ובשיתוף במשרדנו, לפרטים ניתן לפנות לעו"ד (רו"ח) אורלי טל ולרו"ח (משפטן) ישי כהן.