ביום 4.6.2019 פורסמה ע"י רשות המיסים הבהרה שעניינה רווחים ראויים לחלוקה (להלן: רר"ל) במכירת מניות של חברה שחלות עליה הוראות חוק עידוד השקעות הון (להלן: החוק).

רקע כללי
נוסח סעיף 94ב(א)(1) לפקודה קובע כי "שיעור המס על חלק רווח ההון הריאלי…יהיה שעור המס שהיה חל עליהם, אילו היו מתקבלים כדיבידנד בסמוך לפני המכירה, לפי סעיפים 125ב או 126(ב), לפי העניין".
נזכיר כי לפי דברי ההסבר להצעת החוק בה תוקן סעיף 94ב מופיעה במפורש הכוונה ליצור ניטרליות בשיקול הדעת: האם לחלק דיבידנד ואח"כ למכור המניות או למכור המניות בלא חלוקת דיבידנד, תוך שתוצאת המס תהא זהה.
לכאורה עולה השאלה:

• האם במכירת מניות חברה שחלות עליה הוראות החוק, יחולו על הרר"ל שיעורי המס על דיבידנד לפי המתואר בסעיף זה:

  125ב ליחיד. קרי ליחיד – 25%/30%

  126(ב) לחברה, קרי 0% ?

• או שמא יחולו שיעורי המס על דיבידנד המתוארים בחוק עצמו :

  ליחיד – 15% (20% – משנת 2014)

  ולחברה מרווחי מפעל מאושר ומוטב- 15%, ולגבי רווחים מתקופת מפעל מועדף (החל משנת 2011 ואילך) – 0%.

הוראות רשות המיסים
חוזר מס הכנסה 23/2002, בסעיף 6.1.9 בו רשום במפורש כי בחישוב המס החל על רר"ל במכירת מניות חברה עליה חל החוק, יחולו שעורי המס בהתאם לסעיפים אליהם מפנה במפורש סעיף 94ב לפקודה קרי סעיפים 125ב ו – 126(ב) לפקודה.
רשות המיסים "ראתה כי רע", בכל הנוגע למכירת מניות של חברה ע"י חברה עם רווחים ממפעל מאושר או מוטב (0% מס במקום 15%) והנחתה במסגרת חוזר מס הכנסה 3/2012 כי שעור המס שיחול על הרר"ל בעת מכירת מניות ע"י חברה בלבד יהיה בהתאם למנגנון חלוקת הדיבידנד של חוק העידוד הקבוע בסעיפים 47 ו – 51ב בחוק!!! קרי מס בשיעור של 15% ולא לפי סעיף 126(ב) – 0% מס.
לעומת זאת, מפלה החוזר וקובע כי לגבי יחיד המוכר מניות כנ"ל – יחולו על הרר"ל שיעורי המס על דיבידנד לפי הוראת סעיף 94ב, קרי 25%/30% ולא כמופיע בחוק.

פסה"ד בעניין גרינפלד
בפס"ד זה נושא המחלוקת היה שיעור המס ברר"ל במכירת מניות של חברה בעלת רווחים מוטבים על פי החוק ע"י יחיד. בשונה מעמדת רשות המיסים שקבעה כי על המוכר יחולו שיעורי המס הרגילים של דיבידנד (25%/30%) קבע ביהמ"ש כי יחולו שיעורי המס המתוארים בחוק, קרי 15%.
בין השאר נסמך ביהמ"ש על חוזר 3/2012 של רשות המיסים המחיל דווקא את שיעורי המס של חוק העידוד (אמנם החוזר עשה כן דווקא לגבי מוכר שהינו חברה, אך ביהמ"ש הרחיב פרשנות זו גם לגבי מוכר יחיד). ראה מבזקנו מס' 773.

ההבהרה
כפי שנתפרסם בעיתונות, בעקבות פסה"ד לעייל ובמשולב עם כוונת רשות המיסים להגיש עליו ערעור לעליון, חזרה בה רשות המיסים, (בהבהרה שפרסמה ביום 4.6.2019) מחוזר 3/2012 ואימצה את האמור בחוזר 23/2002 , קרי:
גם לגבי מוכר שהינו חברה המוכר מניות של חברה בחוק העידוד, יחולו על הרר"ל שיעורי המס על פי סעיף 126(ב) לפקודה (קרי פטור ממס), ולא שיעור המס על דיבידנד, כמתואר בחוק.
(לא למותר להזכיר כי כיום ממילא מרבית החברות בחוק עברו זה מכבר לתחולת מפעל מועדף, ונטשו את המסלולים הישנים, כך שגם על פי החוק, שיעור המס על דיבידנד- לגבי בעל מניות שהוא חברה, הוא אפס).

תובנות נוספות
א. יש לדעתנו לתת להנחיות, החלטות המיסוי, עמדות חייבות בדיווח, הטפסים וכו' את המשקל הראוי. קרי הללו הן "רק" עמדות של רשות המיסים וניתן לא להסכים איתן, תוך עמידה בדרישות הדיווח ומתן גילוי מתאים. קל וחומר כעת, כאשר הן מתוקנות ע"י הרשות עצמה וזאת אחרי תקופה כה ארוכה.
ב. לאור הבהרת רשות המיסים ועד לפסיקת העליון, יש לשים לב, כי במידה וקיימות חברות שמכרו מניות של חברה עם רווחים מוטבים לפני פרסום ההבהרה, וחויבו במס בגין הרר"ל יש לשקול תיקון השומות או לבקש לפתיחת הסכם שומות.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אייל כרמי לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.