ביום 23.7.2019 פרסמה רשות המיסים חוזר מ"ה מס' 2/2019 בעניין עמדותיה בכל הקשור להוראות סעיף 64 (חברת בית) וסעיף 64א (חברת משפחתית) לפקודה בעקבות תיקון 245 לפקודת מס הכנסה.
בתיקון 245 לפקודה הוחלף למעשה נוסח סעיף 64 לפקודה, בנוסח חדש לחלוטין. הסעיף הורחב מאוד, והודמה לאמור בעניין חברה משפחתית, ניתנו כמה דרישות סף להחלתו על חברה, הורחבו הנכסים אותם היא רשאית להחזיק, צומצמה מאוד האפשרות להחלה לראשונה של תחולתו, ונקבע כי חדילה מהחלתו- הינה בלתי חוזרת.
(ראה הרחבה להבדלים בין הנוסח החדש לישן וכן להוראות התחולה והתחילה, במבזקי המס נס' 695 ו-720).
במבזק זה נתייחס לנושא "עניין ממשי לציבור" על פי עמדת רשות המיסים כמובא בחוזר.
כידוע, חברת מעטים, כהגדרתה בסעיף 76 לפקודה, הינה חברה המקיימת את כל שלושת התנאים, כדלקמן:
1. החברה "בשליטתם של חמישה בני-אדם לכל היותר" – 5 יחידים ו/או חברות מחזיקים (או זכאים לרכוש) מעל 50% מהון מניותיה/כח ההצבעה/הון המניות שהוצא/הזכות לדיבידנד.
2. החברה "איננה בת-חברה" – דהיינו, אם החברה מוחזקת, במישרין או בעקיפין, בשיעור של 80% ומעלה ע"י חברה/ות שאינן חברה/ות מעטים, הרי שהחברה הינה "בת חברה" ולפיכך לא תחשב ל"חברה מעטים" בהתאם לתנאי זה.
3. החברה "לא חברה שיש לציבור ענין ממשי בה" – (להלן- תנאי הציבוריות) .
השאלה, מתי יש לציבור עניין ממשי בחברה? איננה זוכה למענה בפקודת מס הכנסה ע"י הגדרה ספציפית או בהוראות החוק.
עם זאת, בשנים האחרונות נדרשו בתי המשפט לשאלה זו ושם נפסק (פס"ד פלפלון – ראה בעניין מבזקנו מס' 497, פס"ד לינור ודלגית – ראה מבזקנו מס' 522) כי כוונת הסעיף היא להיטיב עם חברות "קטנות" ולא עם חברות "גדולות" או ציבוריות.
מובן כי חברה ציבורית עצמה, אינה יכולה להיות חברת בית. אך לגבי חברות פרטיות המוחזקות, במישרין ו/או בעקיפין, ע"י חברות ציבוריות כאמור, נקבע בחוזר, עפ"י פרשנות רשות המיסים, כי יש לבחון את תנאי הציבוריות בכל מקרה לגופו.
לצורך כך יש להפעיל מבחני עזר המבוססים על כללי דיווח וגילוי חשבונאיים, כדוגמת המבחנים להלן:
איחוד מלא של דוחות החברה הציבורית עם דוחות החברה הנבדקת, ניהול ורישום ההשקעה של החברה הנבדקת בדוחות החברה הציבורית ע"ב אקוויטי או אף סף החזקה נמוך יותר – כאשר לפחות 10% (דרך אגב, עמדת פ"ש בפסיקה הנ"ל הייתה בסף החזקה של מעל 25% !!!) מהון מניותיה של החברה הנבדקת המוחזקת (במישרין ו/או בעקיפין) ע"י חברה/ות ציבוריות – כל מבחן ומבחן כאמור לעיל יעיד על כך שלציבור יש עניין ממשי בחברה הנבדקת והיא לא תחשב ל"חברת מעטים", ולפיכך לא תחשב לחברת בית.
לפרשנות מרחיבה זו, כפי שעולה מהחוזר, לעניין תנאי הציבוריות בחברת מעטים מתווסף מיד, ו"באותה הנשימה", סייג המצמצם אותה, בזו הלשון:
"יודגש, כי פרשנות המונח "ענין ממשי לציבור" כפי שהובאה לעיל, תקפה רק לעניין סעיף 64 לפקודה לאור תכלית חקיקתו כפי שבאה לידי ביטוי בפסקי הדין שניתנו בעניין זה.".
כידוע, ישנן בפקודה סעיפי חוק נוספים (לרוב, סעיפים אנטי-תכנוניים) החלים על "חברת מעטים" כאמור. או שהיותה "חברת מעטים" מהווה תנאי הכרחי להחלתם. למשל, סעיף 77 לעניין דיבידנד בכפייה מתוך רווחי חברת מעטים שלא חולקו כדיבידנד, חברת משלח יד זרה (חמי"ז) עפ"י סעיף 75ב1 לפקודה, או לעניין סעיף 62א לפקודה הקובע כי הכנסות של "חברות ארנק" תיוחסנה לבעלי המניות בה. כמו-כן, סעיף 194 לפקודה העוסק בגביית מס במקרים מיוחדים מנישום שהוא חברת מעטים ביחס לבעל מניות בה או מנהל פעיל בה.
בכל הסעיפים הללו תנאי הסף להחלת הוראותיהם הוא כי מדובר ב"חברת מעטים".
הדגשת רשות המיסים, כדלעייל, משמעותה כי תהא החלת מבחנים רחבים לפרשנות "תנאי הציבוריות" בחברת בית, בעוד שבסעיפי פקודה אחרים המכילים אותו מונח סעיף 77, חברות ארנק, וחמי"ז – יוחלו תנאים מצומצמים יותר.
לעמדתנו, תנאי הציבוריות שנקבע ביחס להגדרת "חברת מעטים" עפ"י סעיף 76 לפקודה, יש לפרשו באותו אופן, ביחס לכל חברה שהיא חברת מעטים – בין אם הסעיף עצמו בא להטיב עם חברת המעטים
(למשל, בעניין חברות בית) ובין אם הוא בא להכביד (למשל, בסעיפים אנטי-תכנוניים).
ככל שרשות המיסים חפצה לבדל פרשנות מונח כלשהו, לסעיף מסויים בפקודה ולא לסעיף אחר בה – בו טבוע אותו מונח בדיוק, תתכבד ותפעל לשינוי חקיקה.
חקיקה מפלה בדרך של חוזר – דינה כשלון.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
שיתוף:
