פעמים רבות נדרש תושב ישראל לממן את הפעילות בחברה זרה שבבעלותו באמצעות הלוואה.

הסכם ההלוואה יכול להיות נקוב במט"ח (למשל אירו או דולר) או ב – ₪.

במבזקנו מספר 801 נדונו בהרחבה סוגיות והשלכות מס רלוונטיות ליחיד תושב ישראל באשר למימון חברה זרה בבעלותו. במבזק זה נדון בתחולת הוראות החנ"ז על תושב ישראל (יחיד או חברה) המעניק הלוואה שקלית או הלוואה הנקובה במטבע שונה מהמטבע הנהוג במדינת מושבה של החברה הזרה המוחזקת על ידו.

במקרה כאמור, החברה הזרה תרשום רווח או הפסד כתוצאה מעלייה או ירידה בשע"ח. ככל שמדובר ברווח מהפרשי שער העולה על הוצאות הריבית בגין ההלוואה, או ברווח מהפרשי שער בהלוואה "נחותה" לטווח ארוך שאינה נושאת ריבית, הרי שלכאורה, יכול ויחולו על בעל השליטה בחברה הוראות החנ"ז, ככל שמתקיימות יתר הוראות הסעיף.

הוראות הפקודה בעניין החנ"ז נועדו למנוע תכנון מס שבו מבוצעת הסטה מלאכותית של הכנסות פאסיביות שהופקו מחוץ לישראל לחברה זרה תוך דחיית אירוע המס בישראל למועד חלוקת הדיבידנד בפועל, ונדמה שהן לא נועדו לחייב בדיבידנד רעיוני תושב ישראל המעניק הלוואה שקלית לחברה בשליטתו. אלא שהגדרת "הכנסה פסיבית" בסעיף 75ב לפקודה כוללת גם "הכנסה מריבית או מהפרשי הצמדה".

נבחין בין חברה זרה תושבת מדינה גומלת לבין חברה זרה תושבת מדינה שאינה מדינה גומלת:

• כאשר החברה הזרה היא תושבת מדינת אמנה, חישוב סכום ההכנסה, סכום הרווחים, וסכום ההכנסה הפסיבית יקבע בהתאם לדיני המס באותה מדינה. לכן, כשעל פי הוראות הדין במדינת מושבה של החברה, רווח מתיסוף במטבע המקומי (הגורם לשחיקת ההלוואה) אינו חייב במס באותה מדינה (כמו בהולנד למשל, בתנאים מסוימים), לא יחולו הוראות החנ"ז.

• בכל מקרה אחר, החישוב יקבע על פי דיני המס בישראל. על פי דיני המס בישראל, תוצאות החברה הזרה יחושבו בשקלים והיא לא תרשום רווח או הפסד בגין הלוואה הנקובה ב – ₪. לכן, ניתן לטעון שלא יחולו הוראות החנ"ז.

בשני המקרים, כאשר ההלוואה נושאת ריבית, והריבית מוכרת כהוצאה על בסיס מצטבר בהתאם לדיני המס באותה מדינה או בהתאם לדיני המס בישראל, לפי העניין, הוצאות הריבית יפחיתו את סכום הרווחים שלא שולמו.

הדבר אמור גם כאשר הריבית טרם שולמה לבעל השליטה הישראלי (במקרים בהם מדובר במדינה גומלת. במדינה שאינה גומלת לגביה יחולו הוראות סעיף 18(ב) לפקודה. קרי, הוצאות הריבית יותרו רק עם תשלומן בפועל).

לדעתנו, אין להחיל את הוראות החנ"ז במקרה המתואר וממילא, במרבית המקרים מומלץ לנקוב בהלוואה במטבע הדיווח במדינת מושבה של החברה הזרה ובכך למנוע מלכתחילה את האפשרות לתקלת המס (בכפוף לשיקולים השונים המפורטים במבזקנו מספר 801).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולשאר חברי הצוות הבינלאומי, ממשרדנו.