מיסוי ישראלי - הליכי שומה – טענת ההסתמכות בהליכי שומה וערעור בדיני המס

ביום 5.12.2019, בהמלצת ביהמ"ש העליון, חזרה בה חברת עופר נכסי רעננה בע"מ (להלן –החברה / חברת הבית) מערעורה על פס"ד של ביהמ"ש המחוזי משנת 2017 (ע"מ 49880-06-15) אשר קיבל את עמדת פקיד השומה שקבע כי החברה אינה "חברת בית" על פי סעיף 64 לפקודה לשנות המס 2010-2013.
ביהמ"ש דחה, בין היתר, את טענתה המרכזית של החברה בעניין הסתמכותה על התנהלות והמצגים מצד פקיד השומה כחברת בית במשך שנים רבות.
רקע כללי:
החברה הינה חברה פרטית שכל מניותיה מוחזקות ע"י מליסרון (להלן – מליסרון / חברת האם), חברה ציבורית. החברה בעלת קניון "רננים" ברעננה (להלן – הקניון) לה הכנסות מהשכרת שטחי המסחר, ובנוסף בחלק מן השנים בערעור, גם הכנסות ממכירת חשמל לשוכרים שונים בקניון, סה"כ כ-14 מיליון ש"ח. הקניון נוהל ע"י חברת בת בבעלות מלאה של החברה (להלן – חברת הניהול) אשר גבתה דמי ניהול מהשוכרים בסך עשרות מיליוני ₪ בשנות המס האמורות.
לאור דרישת הממונה על ההגבלים העסקיים מכרה החברה בשנת 2013 את הקניון לקבוצת רוכשים תמורת בכ-850 מיליון ₪.
הגדרתה של החברה כ"חברת בית" בשנות המס כאמור לעיל תביא לייחוס הכנסותיה השוטפות, לרבות שבח המקרקעין המכובד ממכירת הקניון בשנת 2013 לדו"ח המס של חברת מליסרון – אשר לה הפסדים עסקיים שוטפים גבוהים, כך שכל הכנסות חברת הבית יקוזזו במלואן כנגד הפסדי מליסרון ולא ישולם מס בגינן.
ביהמ"ש המחוזי דחה את ערעורה כאמור וקבע שאינה "חברת בית", בעיקר בשל הקביעה כי היא חברה "שיש לציבור עניין ממשי בה" (למרות שלגישת ביהמ"ש "שיעור ההחזקה הציבורי" איננו המבחן המכריע ובוודאי לא הבלעדי לעניין תנאי הציבוריות – הציבור מחזיק בחברה בעקיפין כ-25% או אף יותר, ראה גם דיון בפרשת לינור ודלגית ופלפלון סנטר – מבזקנו מס' 497, 796) ולכן נחשבת "בת חברה" לעניין סעיף 76 לפקודה.
בנוסף נקבע כי לא "כל רכושה ועסקיה" מתמצים בהחזקת בניינים (הכנסות לא מבוטלות, גם אם הרווח זניח, ממכירת חשמל, וכן החזקת מניות חברת הניהול באמצעותה קיבלה דמי ניהול מהשוכרים עבור תחזוקת הקניון ותפעולו).
במבזק זה נשים דגש דווקא על הטענה העיקרית בערעור – טענת ההסתמכות.
לטענת החברה, בשנות המס הקודמות נחתמו הסכמי שומה עם החברה ועם חברות אחרות בקבוצת מליסרון כחברות בית. קליטת שומות החברה שהוגשו לפ"ש כחברת בית לרבות הסכמי השומה שנחתמו עמה ועם חברות אחרות בקבוצה בסיווג זהה (בה הוכרו כחברות בית) יצרו אצל החברה מצג כי היא מסווגת כחברת בית. לפיכך, טענה החברה, בחרה מליסרון והחברה לבצע עסקת מכירת הנכס (הקניון) ולא עסקת מכירת מניות החברה (אשר היו יוצרים אצל מליסרון שבח מקרקעין בר-קיזוז מהפסדיה), וכעת ביטול סיווג כ"חברת בית" בשנים אלו ובעיקר בשנת המכירה של הקניון (2013) משנה את מצבה לרעה.
מכאן, לטענת החברה, מספיקה הסתמכות בתום לב המתמשכת ורבת שנים שהציג כלפיה פ"ש כדי לקבל את ערעורה (גם אם אינה עומדת בהוראת הדין).
ביהמ"ש קובע כי טענת ההסתמכות "…היא, למעשה, טענה של מניעות על בסיס מצג שהוצג בפני הטוען לה, ואשר מכוחו של אותו מצג מושתק הצד שכלפיו נטענת הטענה מלהתכחש למצג זה…" והיא נשענת על שלושה מרכיבים אותם יש להוכיח: הסתמכות על מצג, אשר נעשתה בתום לב ובאופן סביר ושהסתמכות זו גרמה לשינוי מצבה לרעה.
ביהמ"ש קובע בפסיקה ענפה של ביהמ"ש העליון המתייחסת לטענות של השתק, מניעות או הבטחה שלטונית כלפי רשות שלטונית לעניין עקרון חוקיות המעשה המנהלי- כי המגמה היא לנקוט בגישה זהירה ומצמצמת להכרה בטענות שכאלה, במצב בו ההכרה בטענה תביא לעשיית מעשה בניגוד להוראות הדין, ובפרט בדיני המס. עם זאת קובע ביהמ"ש "…אפשרה הפסיקה סטייה ממעשה בית דין כאשר חל שינוי ב"אקלים המשפטי" – דהיינו: כאשר חל שינוי בחוק, בפסיקה או במדיניות הכללית של רשויות המס ביחס לפרשנות החוק, וכאשר חל שינוי נסיבות בין ההתדיינות הראשונה להתדיינות השנייה". אם כך המצב לגבי מעשה בית-דין, קל וחומר באשר לשינוי של החלטה מנהלית (כדוגמת שומה שמוציא פ"ש). ראשית, קובע ביהמ"ש, בידוע הוא כי כל שנת מס עומדת בפני עצמה וחובה על פ"ש להפעיל את שיקול דעתו ביחס לעובדות ולמצב המשפטי בכל שנה ושנה. לעניין הסכמי שומה של החברה בשנים קודמות (1998-2004) בהם הוכרה כחברת בית, ביהמ"ש לא קיבל את טענת פ"ש כי הנושא לא עלה לדיון. ביהמ"ש קובע שעצם חתימה על הסכמי השומה עם החברה בהם מיוחסת הכנסתה לחברת האם עפ"י סעיף 64 לפקודה מהווה חזקה כי מדובר בחברת בית. אולם, בשנים אלו שיעור הציבוריות בחברה היה נמוך משמעותית (7.5% בלבד) ולכן שינוי עובדתי ומשמעותי זה שולל מהחברה לטעון לקיומו של "מצג" מצד פ"ש.
לעניין השומות העצמיות שהגישה החברה בשנים קודמות (2008-2009 – שכללו את טופס הבקשה להיחשב כחברת בית) ושלא נדונו, קובע ביהמ"ש כי זו חובתו של פ"ש לקלוט את הדוח כפי שהוגש ואין לראות בכך משום יצירת מצג מצדו כלפי החברה.
לגבי הסכמי השומה של חברות אחרות בקבוצה (הזהות במהותן לחברה) שנעשו בשנים קודמות קובע ביהמ"ש כי לא הובאו ראיות המבססות את המצג ומשום כך דוחה טענה זו. יש לציין שאם החברה היתה מביאה ראיות לכך שחברות אלו הוכרו כחברות בית באותם הנתונים של החברה בשנות מס האמורות – אזי, היה בכך משום יצירת מצג.
בנוסף, ולמעלה מן הצורך, ביהמ"ש בוחן ומגיע למסקנה כי לא הייתה הסתמכות בתום לב (עדותו של מנכ"ל מליסרון ביחס להסתמכותו על הסכמי שומה של חברות אחרות בקבוצה מעידה כי לא ידע על מה הסתמך, וכן החברה נמנעה לפנות לקבלת פרה-רולינג בנושא מהטעם שמדובר ב-"שאלת קיטבג", לשאלת ביהמ"ש).
בנוסף, לא שונה מצבה של החברה לרעה (חלופת מכירת מניות במו"מ לא עלתה על הפרק מצד הרוכש וגם אם הייתה כזו – המחיר היה נמוך יותר. בסופו של יום הוכח כי הרוכש בפועל יכול היה ממילא לרכוש, מטעמי אסטרטגיית השקעה, רק את הנכס ולא את מניות).
נציין שבתיקון 245 לפקודה (בתחולה מיום 1.1.2018) שונה סעיף 64 לפקודה כך שהגדרותיו ותנאיו שונים בתכלית מהדין שהיה קיים בתקופת פס"ד זה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.