ביום 15 בינואר 2020 ניתן פס"ד בעניין אליטם וקינג ג'ורג' (להלן – המערערות) (ע"מ 12491-02-17), אשר דחה ערעורן של העוררות שטענו לאי חיוב במע"מ בגין מכר מקרקעין.

תמצית העובדות הרלוונטיות, בקצרה

בשנת 1994 רכשה אליטם, זכויות במקרקעין ברח' קינג ג'ורג' בת"א עליהן היה מבנה ישן, בשלוש רכישות מבני משפחת רמתי השונים, בשווי כולל של כ-600 אלפי דולר.

אליטם נרשמה כ"עוסק מורשה" בסמוך לאחר חתימת החוזים. בכוונת אליטם היה להרוס את המבנה ולבנות בניין מגורים עם קומת מסחר.

לאחר חתימת החוזים ותשלום של כשליש מהתמורה בלבד, נתגלעו מחלוקות בין הצדדים בעניין האחריות לתשלום היטל השבחה ותשלום דמי היוון, והחלה התדיינות משפטית ארוכת שנים (נמשכה כ- 15 שנה), שגרמה לעיכובים במימוש התוכנית העסקית לבניית המבנה ולמעשה לטרפודה. בכל אותה תקופה המבנה הושכר לשימוש עסקי.

בשנת 1998 מכרה אליטם מחצית מזכויותיה לחברת קינג ג'ורג', בתמורה לסך של 500 אלף דולר. קינג ג'ורג' נרשמה אף היא כעוסק מורשה במע"מ וב"איחוד עוסקים" עם אליטם.

בשנת 2009, חתמו המערערות על הסכם למכירת זכויותיהן בנכס לשוכרת הנכס, בתמורה ל-1,725 אלפי דולרים. ההסכם היה עם תנאי מתלה שדרש את סיום הליכי התביעה עד למועד מסוים. תנאי זה לא התקיים והעסקה לא השתכללה. בשלהי 2012 הושגה פשרה עם הרמתי, ושולם להם סכום נוסף של 4.7 מיליון ₪. בנובמבר 2012 מכרו אליטם וקינג ג'ורג' את המקרקעין לרוכשים פרטיים בתמורה לסך כ- 9.4 מיליון ₪ – עסקה זו היא נשוא הערעור.

המערערות דווחו רק על חלק המבנה, שהושכר לאורך השנים, כחייב במע"מ, שכן שימש כ"ציוד".

לטענתן מכירת זכויות הבניה הגלומות בנכס אינה חייבת במע"מ בהעדר "עסקה". בערעור טענו המערערות כי אינן חייבות במע"מ כלל, שכן פעילותן לא הגיעה כדי עסק כאמור, וכן טענו שלא נוכה מס התשומות ברכישה.

המערערות טענו כי אמנם עניינם בנכס היה עסקי, והייתה להן כוונה לבנות את הבניין ולמכור אותו, ואם הייתה כוונה זו מתממשת, הייתה פעילותם מגיעה כדי עסק, אולם – כוונה זו סוכלה עקב ההתדיינות המשפטית ארוכת השנים מול בני משפחת הרמתי ובעת המכירה (ב- 2012 לרוכשים הפרטיים – העסקה נשוא הערעור), לא נמכרו המקרקעין במהלך פעילות עסק או כנכס ששימש כעסק.

ניתוח בית המשפט והפסק

ביהמ"ש בוחן את מבחני העסק:

בקיאות – הייתה למנהל אליטם.  ביהמ"ש מציין כי אף שאליטם הייתה שותפה עסקית במיזם נדל"ן בארה"ב, אין הדבר שולל את קביעת פעילותה בישראל כהונית, זאת כיוון שלא נמצא מנגנון עסקי בישראל.

בנוסף, מימון זר ברכישה, וכן העובדה שאחת משלוש הרכישות ממשפחת הרמתי הייתה בדרך של קומבינציה.

לכל אלו נתן ביהמ"ש משקל מסוים אולם לא מכריע.

עם זאת, ולמרות שהמערערות לא יישמו את תוכניתן העסקית, ולבסוף לאחר כ- 18 שנה,  מכרו את המקרקעין, ללא הוצאתו לפועל של מיזם הבניה, הרי שהתנהלו כל השנים  כחברות בעלות פעילות מעסק.

על כן ראה ביהמ"ש בעסקת מכר המקרקעין כמכירה ע"י עוסק במהלך עסקו ואלו העניינים שהכריעו:

1.במסמכי ההתאגדות של אליטם ובדוחות אליטם וקינג ג'ורג' לאורך השנים (גם בשנים 2009 ואילך), המקרקעין הוצג כרכוש שוטף/ מלאי, ופעילותן – פעילות ייזום ובניה בתחום המקרקעין.

2.המערערות ביקשו להירשם כעוסק מורשה וכן באיחוד עוסקים – כפי הנראה לצורך קיזוז מע"מ התשומות, כפי שפורט בהמשך פסק הדין.

3.בכל מועדי מכירת הזכויות, לרבות בעסקת המכירה הסופית נשוא הדיון, המערערות ביקשו טופס 50.

4.בכל העסקאות שנעשו לאורך השנים, ברכישה המקורית מבני משפחת הרמתי, בהשכרת המבנה, במכירה מאליטם לקינג ג'ורג' (אמנם "התקזז" באיחוד עוסקים), בתשלומים למשפחת הרמתי ב- 2013, ואף במכירה הסופית (אמנם רק על מרכיב "שווי הבניין" בעסקה הסופית) הוצאו חשבוניות  מס, הכוללות מע"מ.

5.נוכה מס תשומות בחברות על בסיס שוטף, בהשכרת המבנה, בהוצאות המשפטיות בהליכים שנוהלו, בניסיונות להניע את תוכניות הבניה וכפי שהורחב בפסק הדין – גם ברכישת הזכויות במקרקעין – ממשפחת הרמתי, וע"י קינג ג'ורג' ברכישה מאליטם.

6.מס הרכישה ברכישת הזכויות ע"י קינג ג'ורג' חושב ללא תוספת מע"מ (כפי שנהוג אצל עוסק מורשה).

7.בדוחות למס הכנסה רשמה אליטם הפסדים עסקיים מפעילותה. הפסדים אלו, מקורם בעסקת הבניה בארה"ב וכן מהוצאותיה.

הפסדים מועברים אלו קוזזו כנגד הרווח ממכירת הזכויות במקרקעין  ב- 2012. כך גם בידי קינג ג'ורג'. ביהמ"ש מציין כי הפסד עסקי מועבר ניתן לקיזוז כנגד רווח הון, אם הינו רווח הון בעסק.

בנסיבות אלו, קובע ביהמ"ש, כיוון שמצגי המערערות ודיווחיהן העידו לאורך כל התקופה הנסקרת על מיזם בעל אופי עסקי, הן לא הרימו את הנטל להוכיח אחרת.

ביהמ"ש מוסיף ומנתח את החלופה השנייה להגדרת "עסקה"- וקובע כי בכל עסקאות הרכישה שביצעו המערערות הן ניכו את מס התשומות ברכישה.

בשולי הדברים:

א.כפי שאמרו רבותינו "סוף מעשה במחשבה תחילה". אמנם זו חכמה שבדיעבד, ואולם לו ההתנהלות לאורך השנים הייתה צופה פני עתיד, ולא פעלה כעוסק מורשה עסקי לכל דבר, הרי סביר להניח כי היה נקבע, כי אכן אין לנו עניין בפעילות של מכר על ידי עוסק במהלך עסקו, והמכירה לא הייתה מתחייבת במע"מ.

ב.ראוי לציין, שבכל חוזי המכירה שנעשו לאורך השנים במקרקעין, הן ברכישתם ע"י אליטם והן במכירות השונות, נקבע סכום המכירה, בתוספת מע"מ כדין. בהקשר לכך קובע ביהמ"ש: "השימוש בחוזה בביטוי" בתוספת מע"מ כדין" איננו מהווה "הודאה" בכך כי העסקה המוסדרת בחוזה אכן חייבת במס ערך מוסף ובוודאי איננו יכול ליצור חבות במע"מ…"

ג.נעיר כי בחוזי המכירה לרוכשים הפרטיים הסופיים, נקבע כי ככל שיחול מע"מ, הם יחויבו בו וישלמוהו למוכרות. אם כך הוא, הרי שחסרון כיס, לא נגרם למערערות, והן בעצם שמשו כשופר של הרוכשים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.