מעבר בין דורי הינו נושא משמעותי בעבור משפחות רבות. במבזק זה נרצה לעורר את קהל לקוחותינו כי תכנון מעבר בין דורי בפן המיסוי במועד, יכול וימנע תאונות מס בעתיד. נעשה זאת במספר דוגמאות. אך תחילה טוב להיזכר באמירתו של הנשיא שמגר (ז"ל): "….זכותם ואף חובתם – של מומחים בענייני מסים לתכנן עסקאות משפטיות כך שלא תהיינה עתירות מס…..".
יפים הדברים שבעתיים כאשר חוסר היערכות מביאה לתאונות מס שבמסגרתם קיים הפסד כלכלי אמיתי כגון הפסדים אשר הולכים לעולמם אגב הפטירה, זאת בהתאם להלכת מלכסון דינשטיין (ע"א 1579/20) (להרחבה ראה מבזקנו 892 ו- 815).
להלן דוגמאות המלמדות על החשיבות של היערכות מוקדמת:
למר גינצבורג בן ה- 75 חברה הפסדית אשר מומנה באמצעות הלוואת בעלים, בסך 10 מיליוני ₪. ברי כי פירוק החברה בימי חייו של מר גינזבורג יביא לכך שההפסד ילך לעולמו יחד איתו בהתאם להלכת מלכסון דינשטיין. ואולם במידה והמניות וההלוואה יעברו בירושה ורק יורשיו יבצעו בהמשך את הליך הפירוק הרי ניתן בהחלט שהיורשים יעשו שימוש בהפסד ההון שיווצר להם אגב פירוק החברה. יובהר כי מתנה בעודו בחייו עשויה להקים טענות של תכנון מס החייב בדיווח ככל ומתקיימים התנאים הקבועים בתקנות, ובמקרים מסוימים אף טענות לעסקאות מלאכותיות לפיכך יש לשקול המהלך בתבונה.
כמו כן ובהתאם להלכת מלכסון דינשטיין יש בהחלט לבחון מימושי נכסים בדרכים שונות אשר גלום בהם רווח בידי בעלי מניות מבוגרים אשר צברו בימי חייהם הפסדים ובכך ליצר למעשה סוג של step up ליורשים על מחירי הנכסים חלף ההפסדים אשר לא ניתן להורישם. כמובן שבמהלכים מסוג זה דרוש שיבוצעו תוך בחינת מכלול השיקולים המשפטיים המשפחתיים והמסחריים.
אם מחזיקה בחברה בה שלוש דירות בישראל. האם מעוניינת כי כל בן יירש דירה ספציפית.
ככל והאם לא תערך מראש, כל אחד מילדיה ירש מניות בחברה ולא יתנתקו זה מזה ללא שבח חייב ומס רכישה.
היערכות מראש – האם תפרק את החברה בפטור ממס שבח לפי סעיף 71 ובתנאים מסוימים לא ישולם אף מס רכישה והכל בהתאם לתקנה 27(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין.
כך למעשה תכלול הירושה את הדירות ולא את המניות וניתן יהיה להוריש לכל ילד דירה.
במסגרת זו נציין כי יתכן ומהלך מסוג זה עשוי לסייע לעניין חבות המס בגין עודפים הצבורים בחברה.
עוד חלופה קיימת בנסיבות מסוימות לפיה במסגרת הצוואה יגדיר המוריש כי הוא מבקש את פירוק החברה טרם חלוקת העיזבון וייחוס הדירות ספציפית לילדים, כך בנסיבות דנן ניתן יהיה לקבל את אישורה של רשות המיסים לייחד דירה לכל ילד אגב העיזבון מבלי ליצר אירועי מס בין הילדים פרט לחבויות המס (רכישה) אם וככל שישנן בשל פירוק החברה.
לסיכום אנו ממליצים כי כחלק משיקולים הפיננסים השונים במעבר בין דורי חשוב תחילה להיוועץ עם מומחי מס. משרדנו מלווה משפחות רבות בשלב תכנון המעבר הבין דורי ונשמח לעמוד לרשותכם בעניין זה.
בהמשך למבזקנו מס' 893 בעניין פס"ד ישראל דניאל עמרם ואח' (ע"מ 2995-03-17) נבקש לדון כעת בערעורה של חברת "ספירה ואופק בע"מ" ("ספירה ישראל" או "החברה") לגבי שומות המס שהוצאו לה לשנים 2011 עד 2013.
עיקרי העובדות הצריכות לענייננו:
ספירה ישראל עסקה בעיקר במתן שירותי פיתוח ואחזקה תוכנה והפעלת מרכז call center לחברות קשורות בחו"ל. החל משנת 2011 היא דרשה הטבות מס הניתנות למפעל מועדף (הענקת שירותי פיתוח לתושב חוץ) ויתרת הכנסותיה סווגו כהכנסה רגילה.
בהתאם לעבודת מחירי העברה מחודש אפריל 2011, השיטה המתאימה לספירה ישראל הינה שיטת הריטיינר (תשלום בסכום קבוע שאינו מותנה בהיקף פעילות) לפי שיטה זו שיעור הרווח התפעולי מהספקת שירותים הינו בין 12.36% לבין 23.36% והשיעור החציוני עומד על 18.67%. (בסקר לשנת 2013 נקבע טווח שבין 18% ל- 30%). יצוין כי בסקירה של עסקאות דומות בין צדדים לא קשורים נמצאה גם עסקה עם שיעור רווח תפעולי של 39.92%.
על אף האמור, בדו"חות המס של החברה שבנדון דיווחה החברה על שיעור רווח תפעולי ממתן שירותי מו"פ בשיעורים של 50.15%, 63.25% ו- 64% בשנות המס 2011, 2012 ו- 2013, בהתאמה.
עיקר טענות פקיד השומה:
פקיד השומה טען כי ההכנסות המדווחות של ספירה ישראל מהענקת שירותי מו"פ בשנות המס שבנדון אינן בתנאי שוק, ועל כן כל ההכנסות שמעבר לטווח החציוני שבעבודת מחירי העברה חייבות בשיעור מס חברות רגיל (לפי האינדיקציות כהכנסות משירותי ניהול או שיווק).
השומה לא נערכה מכוח סעיף 85א לפקודה, קרי עבודת מחירי העברה סותרת שביצע פקיד השומה, אלא נסמכה על עבודת מחירי ההעברה שביצעה החברה, שדיווחה בדו"חות המס שלה על שיעור רווחיות גבוה הרבה יותר מהעולה מאותה עבודה, ומכאן שהשומה היא סיווג מחדש של חלק מההכנסות המו"פ שיקבעו כהכנסות אחרות, שאינן זכאיות להטבות כמפעל מועדף.
עיקר טענות ספירה ישראל:
סעיף 85א לפקודה חל על עסקה שבה הופק פחות רווח ולא על עסקה שבה הופק רווח גבוה מהמקובל, מכיוון שתכלית החקיקה היה למנוע שחיקה של בסיס מס בישראל, והסטת הרווח אל מחוץ לישראל.
אם וככל שיש מקום לסיווג מחדש הרי שאין לעשות כן מהשיעור החציוני, אלא מהשיעור הגבוה שנמצא בסקר מחירי ההערה שבוצע (קרי מעל ל 39.82%).
פקיד השומה שינה חזית במסגרת הערעור, משום שהשומה התבססה על סעיף 85א לפקודה ולא היה בה אזכור מפורש לעילות "סיווג מחדש" של ההכנסה, שעלתה במסגרת ההודעה המפרשת את נימוקי השומה במסגרת ערעור המס.
פסיקת ביהמ"ש:
ביהמ"ש דחה את טענת ספירה ישראל לגבי שינוי חזית פסול. לספירה ישראל ניתנה הזדמנות נאותה להתייחס לטענות פקיד השומה לגבי סיווג מחדש של העסקה במסגרת ערעור המס. תפקידו של ביהמ"ש הינו לדאוג כי ישולם מס אמת, והצדדים לערעור המס רשאים להעלות לפני ביהמ"ש טענות חדשות אשר לא נטענו בשלבים מוקדמים יותר של הליך השומה לשם בירור מס אמת.
סעיף 85א לפקודהחלמקוםשהעסקההבין–לאומיתהפיקהלצדהישראליפחותרווחיםמנקודת ההשוואה ואינו יכול לשאתפרשנותלפיההוראתהסעיףחלהגםמקוםשבוצדישראלילעסקהבין–לאומיתהפיק יותר רווחים מנקודתההשוואה.
פקיד השומה רשאי לעשות שימוש (בסמכותו) לסיווג מחדש של הכנסות ספירה ישראל משירותי מו"פ לחברות קשורות.
הואיל וטענת פקיד השומה התייחסה לסיווג מחדש של ההכנסה ולא ביישום הוראות סעיף 85א לפקודה, אימץ ביהמ"ש כאמת מידה אובייקטיבית אתשיעורהרווחהמקסימלישנמצאבעסקאותביןצדדיםשאינםקשורים (מעל לכ-40%), ולראות בהכנסה החורגת כהכנסה שאינה זכאית להטבות ממפעל מועדף, ופקיד השומה היה רשאי לסווג את ההכנסה כהכנסה משירותי ניהול (קרי סקר מחירי העברה לא חל ונלקח ממנו השיעור המקסימלי שבו).
מעיון בפס"ד עולה שכביכול היה תמריץ להסטת רווחים מצרפת שבה שיעור מס החברות נכון לשנות המס שבנדון עמד על 33.33% בעוד שבישראל הוא עמד על 24% עד 25%, ושיעורי המס החלים על הכנסות של מפעל מועדף הפחיתו אותו יותר.
סעיף 85א לפקודה אינו קובע מהו דינן של הכנסות העולות על עבודת מחירי העברה, על כן ניכר כי הדרך של פקיד השומה למסות את עודף ההכנסות (אף אם לא היו הכנסות ממפעל מועדף) הינה בדרך של סיווגן מחדש. יצוין כי לו היה מדובר בחברה אם ישראלית וחברה בת זרה, ובגביית הכנסות מהבת ע"י האם, בשיעור העולה על השיעור שנקבע כראוי לפי עבודת מחירי ההעברה, הרי שיכולה האם לבקש שיראו בעודף הכנסות זה, כהכנסות דיבידנד ולהחיל את מסלול הזיכוי העקיף החל על הכנסות דיבידנד מחו"ל.
בחודש 9/2021 פרסם המוסד לביטוח לאומי (להלן: המל"ל) חוזר בנושא קביעת מעמד, הנחיות לדרכי התמודדות במקרים בהם בעלי שליטה בחברה בע"מ המדווחים כשכירים בחברה שלהם, אינם משלמים דמי ביטוח באופן עקבי ושיטתי.
בעלי השליטה עלולים למצוא עצמם כעובדים עצמאיים שחשופים לפעולות אכיפה במקרים בהם לא משלמים דמי הביטוח בחברה באופן סדיר.
נציין כי חוזר זה הינו מקביל לחוזר קיים מ – 2009, ואף נדון לא מעט בבתי הדין, ראו לעניין זה מבזקנו מספר 632 וכן מבזק מספר 370, ואולם מצאנו לנכון לרענן ולהביא את עיקרי הדברים במבזק זה.
רקע חוקי
"בעל שליטה" – כהגדרתו בסעיף 32 לפקודת מס הכנסה, מי שמחזיק במישרין או בעקיפין לבדו או ביחד עם קרובו באחת מאלה:
ב- 10% לפחות מהון המניות שהוצאו או ב- 10% מכוח ההצבעה.
בזכות להחזיק ב- 10% לפחות מהון המניות שהוצא או ב- 10% לפחות מכוח ההצבעה או בזכות לרכשם.
בזכות לקבל 10% לפחות מהרווחים.
בזכות למנות מנהל.
"קרוב" כהגדרתו בסעיף 76 (ד) לפקודה "בן זוג, אח, אחות, הורה, הורי ההורה, צאצא וצאצאי בן הזוג של כל אחד מאלה".
להלן עיקרי ההנחיות
שינוי מעמד של בעלי שליטה בחברה מעובדים שכירים לעובדים עצמאיים יבוצע בכל מצב בו החברה בבעלותם נושאים חובות מעל 12 חודשים. שינוי המעמד יבוצע ללא קשר למספר העובדים המדווחים בחברה.
תנאי לביצוע שינוי המעמד – פקיד מוסמך של המל"ל שלח לבעלי השליטה בחברה מכתב התראה בו מודיע על הכוונה לשנות מעמדו מעובד שכיר לעצמאי, אם לא יוסדר החוב בתוך 14 ימים.
הנוהל יופעל גם במקרים בהם תשלומי דמי הביטוח נעשים לסירוגין, ומסדר זקיפה על חוב ישן, עולה כי החובות הנושאים פיגור מעל 12 חודשים.
חברה לא פעילה – שינוי המעמד יבוצע גם אם החברה סגרה את תיק ניכויים, ואין לה תיק פעיל, בתנאי שלא חלפו 7 שנים מיום הסגירה ונשלח מכתב התראה כאמור.
למותר לציין ששינוי המעמד לעובד עצמאי יאפשר למל"ל תהליכי גבייה, כגון ביצוע קיזוזים מקצבאות והטלת עיקולים ופעולות אכיפה על הנכסים הפרטיים.
חיוב כעצמאיים גם כשחוב פחות מ- 12 חודשים
במצב בו יש לחברה חוב פחות מ- 12 חודשים, ניתן להפוך את בעלי השליטה כעצמאיים, עפ"י שיקול דעת של הפקיד המוסמך ובהמלצת מנהל תחום הביטוח והגבייה.
לדוגמא: מבוטח שפותח וסוגר חברות בפרקי זמן קצרים או פותח חברות מידי מספר חודשים מבלי לשלם.
במקרים בהם מוגשים דוחות אי העסקה למעט חודש בודד של העסקה או יותר. כך לאורך השנה מוגשים דיווחי אי העסקה בטענה של אי משיכת שכר, ובסוף שנה מושכים שכר גבוה.
גם במקרים אלו המל"ל עשוי לשנות המעמד לעצמאי ולחייבו בהתאם.
הוראות נוספות
במידה וקיים מידע לגבי בעל שליטה בעקיפין, אף אם אינו מחזיק במניות בפועל – ייחשב כבעל שליטה, ויחולו עליו הכללים של שינוי מעמד לעובד עצמאי.
במידה ובעל שליטה מקבל גמלה מכוח מעמדו כשכיר, ומעמדו שונה לעצמאי – ניתן יהא לבצע קיזוזים מהגמלה על חשבון החוב שייווצר ועלולים לשלול זכאותו לגמלה.
לפיכך נציין כי על שכיר להתנהג כשכיר ולהקפיד על תשלומים סדירים של שכר, סוציאליות ותשלומי דמי הביטוח הנדרשים מדי חודש בחודשו, כמובן שמתן בונוסים מעת לעת לבעל השליטה אפשריים וסבירים ובלבד ששכרו הקבוע משולם באופן סדיר.
