בהמשך לפרסומים במבזקי המס הקודמים בעניין כופר כסף וקנס מנהלי, נסקור ונפרט במאמר זה את העבירות שניתן להמירן בכופר ואת העבירות שנכנסות בשערי חוק העבירות המנהליות, התשמ"ו – 1985 (להלן: החוק).

החוק מאפשר להטיל קנס מינהלי בגין מחדלים המהווים עבירה טכנית. חוק זה מהווה כלי נוסף, על יתר אמצעי ההרתעה והענישה שעומדים לרשות רשות המיסים. החוק נועד, בין היתר, להקל מהעומס המוטל על מערכת התביעה וביהמ"ש, ולאפשר לנישומים לשאת בעונש מבלי ששמם יוכתם בכתם של עבירה פלילית.

לכאורה, לפי לשון החוק בסעיף 221 לפקודת מס הכנסה, ניתן להטיל כופר על "… אדם שעבר עבירה לפי סעיפים 215-220…". אולם משחוקק החוק ותקנותיו, השתנו כללי המשחק, וזאת לאור סעיף 25 לו, לפיו "… עבירה שנקבעה כעבירה מנהלית, לא יחולו לגביה הוראות כל חיקוק בדבר כופר כסף...".

בתוספת לתקנות העבירות המנהליות (קנס מנהלי-חיקוקי מיסים), התשמ"ז – 1987, פירט המחוקק אילו עבירות הן עבירות מנהליות ומהו גובה הקנס המנהלי. כך לדוגמא:

• מי שלא הגיש הצהרת הון במועד – עבירה לפי סעיף 216(1) לפקודה – ייקנס בסכום של 2,125 ש"ח.
• מי שלא הגיש דו"ח שנתי במועד – עבירה לפי סעיף 216(4) לפקודה – גובה הקנס הוא נגזרת של תקופת האיחור:
• איחור בהגשת הדוח לתקופה של עד 6 חודשים – 2,125 ש"ח.
• איחור בהגשת הדוח לתקופה שבין 6 חודשים ל- 12 חודשים – 4,250 ש"ח
• איחור בהגשת הדוח לתקופה שמעל 12 חודשים –  8,500 ש"ח.
• מי שלא העביר מס שניכה במקור – עבירה לפי סעיף 219 לפקודה – גובה הקנס יהיה בשיעור של 10% מסכום המס שלא העביר לפקיד השומה ובתוספת הפרשי ריבית והצמדה.

לא ניתן להטיל קנס מנהלי על עבירה שלא נכללת בתקנה הנ"ל אלא כופר כסף. כידוע, ניתן לעבור עבירה במעשה או במחדל. מחדל הינו "אפס מעשה". בדיני המס עבירות רבות נעברות במחדל, דוגמת: אי רישום תקבול, אי הגשת דוח, אי הגעה לפקיד שומה, אי דיווח על העסקת עובדים, איהעברת מס שנוכה במקור. לדעתנו, ניתן להבחין שעבירות המחדל נכנסות בשערי החוק. דוגמא לכך, סעיף 216 לפקודה המונה שמונה תתי סעיפים. על כל תתי הסעיפים ניתן להטיל קנס מנהלי למעט סעיף 216(6) אשר נפקד מהחוק. סעיף

216(6) הינו עבירה מסוג "מעשה" ולא "מחדל" – "…השמיד או הסתיר מסמכים…".

בשולי הדברים נציין, כי נקבע בפסיקה שניתן  לראות עבירות מנהליות/טכניות כעבירות מהותיות/מטריאליות. כך לדוגמא, ניתן יהיה להטיל כופר על מי שלא הגיש דוחות שנתיים במשך מספר שנים בטענה שעבר עבירה לפי סעיף 220(5) לפקודה, לפיו שהשתמש במרמה, ערמה או תחבולה בכך שלא הגיש דוחות שנתיים במזיד בכוונה להתחמק ממס.

קנס מנהלי נקבע ע"י רשות המיסים (בדר"כ כאשר האדם עבירה אחת) ולנישום קיימת אפשרות לבקש להישפט, תוך 30 יום לאחר המצאת ההודעה על הטלת הקנס.

במידה והנישום לא שילם את הקנס המנהלי ולא ביקש להישפט – סעיף 19 לחוק מקנה סמכות לבית המשפט, לבקשת התובע, להטיל מאסר במקום הקנס המנהלי. אם הוטל מאסר עומדת בפני הנישום האפשרות להשתחרר ממנו ע"י פירעון הקנס במלואו או האפשרות לקיצור תקופת המאסר ע"י פירעון חלקי.

לעומת זאת, בעבירות המטריאליות דוגמת סעיף 220 לפקודה המסלול הטבעי הינו פרקליטות, קרי – הגשת כתב אישום והחריג הוא המרת העבירות בכופר. תשלום הכופר צריך להיעשות "…בהסכמתו של אדם…". הנוהג הוא שהאדם החשוד מגיש בקשה להמיר את עונשו בכופר. לדעתנו, לא קיימת חובה חקוקה לפיה יוטל על אדם כופר רק במידה והגיש בקשה להמיר עבירותיו בכופר. רשות המיסים יכולה לקבוע כופר כסף לאדם, שלדעתה עבר עבירות, גם אם האדם לא הגיש בקשה כאמור, ואז עומדת לאדם האפשרות לבחור בין תשלום הכופר או הסיכון שיוגש כנגדו כתב אישום. המלצתנו במקרה כזה להתמקח על גובה הכופר בשאיפה להורידו לסכום סמלי.

במידה והאדם שילם חלק מסכום הכופר שנקבע לו והפסיק לשלם – יועבר הסכום ששילם על חשבון חובו ה"אזרחי" והטיפול בתיק יועבר לטיפול הפרקליטות על מנת שיוגש כתב אישום.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לאברהם שהבזי, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.