מבזק מס מספר 362 - 12.8.2010

בימים אלו ניתן פסק דינו של ביהמ"ש המחוזי בעניין קליימן (ע"מ 11835/05).

פסק הדין עוסק בסוגית החבות במס בידי בעלי מניות חברה משפחתית שחילקה להם דיבידנד מתוך רווחי אקוויטי אותם רשמה בדוחותיה החשבונאים.

עובדות המקרה: המערערים החזיקו במניות חברת מטאור באמצעות חברות אחזקה שהוקמו בסוף שנת 1999, והפכו למשפחתיות בשנת 2000. (מיד לאחר מכן, כבר בשנת 1999 קבלו החברות דיבידנד מהותי ממטאור, דיבידנד בין חברתי – שאינו חייב במס), בשנים 2002-2000 רשמו חברות האחזקה רווחי אקוויטי בגין רווחיה של חברת מטאור, ועוד באותם שנים חילקו חברות האחזקות דיבידנדים לבעלי מניותיהן, מתוך רווחי האקוויטי שנצברו בהן, ללא חיוב במס היות ומדובר בחברה משפחתית.

טענת פקיד השומה היא שמלשון  סעיף 64א(א)(1) לפקודתה:

"רווחים שחולקו מהכנסות החברה בשנים שהמס שהיא חייבת בו חושב ע"פ סעיף זה יראו כאילו לא חולקו…".

ובמקרה דנן הדיבידנד שחולק מקורו מהכנסה שבחברת מטאור ולא מהכנסתה של החברה המשפחתית. כמו כן לטענתו מדובר ברישום חשבונאי בלבד, ולכו יחול חיוב במס.

ביהמ"ש פסק שאין לראות ברווחי האקוויטי "כהכנסה" לעניין סעיף 64 (א)(1) מכיוון שרווחים אלו אינם בגדר "הכנסה" בהתאם להוראות סעיף 1 לפקודה.

מעובדות המקרה וקביעת ביהמ"ש עולות כמה נקודות:

• רווחי אקוויטי  אינם בגדר הכנסה ע"פ הפקודה.
• העברת מניות לפי סעיף 104 וחלוקת דיבידנד מהירה ומהותית מיד אחרי העברה – לא נטען לגביהן כי  בעסקה מלאכותית עסקינן.
• פערים בין רווח חשבונאי להכנסה החייבת – יכול ויהיו פערים כאמור כגון: בסיס מצטבר לעומת בסיס מזומן, רווחי שערוך, הפרשי פחת וכד'. האם כל עודף הכנסה חשבונאית על ההכנסה החייבת  אינו בגדר הכנסות בחברה משפחתית, וחלוקתו תתחייב במס?

אין אנו סבורים שיש לראות בכל קביעה גורפת, במיוחד במקרים כגון הפרשי עיתוי, (מזומן/מצטבר , הפרשי פחת וכד').

• חלוקות מרווחי שיערוך – בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים נראה כי תהיה עמדתו של בית המשפט בדומה למה שקבע בעניין רווחי אקוויטי אך גם כאן, לדעתנו ניתן להגן על עמדה לפיה המדובר בהכנסה ע"פ הוראות הפקודה אשר מועד הדיווח עליה נדחה למועד המימוש.
• IFRS – ביחס לעמדתו של בית המשפט באופן כללי על רווחי אקוויטי, נראה כי אין מחלוקת בדבר יכולתה של חברה לחלק רווחים הגם שהם תוצר של פעולות חשבונאיות גרידא כגון אקוויטי שערוך וכו' כדיבידנד, כך למעשה חלוקתם של רווחי שיערוך הנובעים מיישומם של כללי ה – IFRS, הם בבחינת דיבידנד לכל דבר ועניין, כך שבמידה וחולקו לחברה האם לא יחויבו במס בהתאם להוראות סעיף 126(ב). לדעתנו הוראות סעיף 87א לפקודה –

"בקביעת הכנסה החייבת לא יחול תקן חשבונאות מס' 29 שקבע המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות, אף אם הוחל בדוחות הכספיים לגבי שנות המס 2007, 2008 ו – 2009."

אינן משנות דבר שכן חשבונאית הוחל התקן ע"י החברה המחלקת, וחולקו רווחי השיערוך, כדיבידנד. בקביעת הכנסתה החייבת של החברה המקבלת, מיישמים את הוראות סעיף 87א, ואין מחילים את התקן, אך דיבידנד התקבל !!, ולפיכך נראה כי לאור פסק הדין דנן , אשר מסווג חלוקה מעין זו כדיבידנד, ורק קובע כי אין המדובר ב"הכנסה" של החברה המחלקת, תתקשה רשות המיסים להתמודד עם סוגיית חלוקת רווחים חשבונאיים כלשהם, כדיבידנד.

• מיסוי כפול – לטענת הנישומים מיסוי רווחי האקוויטי בשלב זה יוביל למצב בו כאשר יחולק בפועל דיבידנד מחברת הבת לחברת האם המשפחתית (מאותם רווחי אקוויטי) יוטל שוב מס בגין הדיבידנד שכן המדובר בדיבידנד שקיבלה חברה משפחתית.

  לטענה זו משיב בית המשפט הנכבד:

  "אם נשוב לדוגמת העץ, הרווח ממכירת העץ בעוד הפרי עליו, הוא בר מיסוי בידי מוכר העץ. הרווח ממכירת הפרי תהא ברת מיסוי אף היא בידי מוכר הפרי. מדובר בשני ארועי מס שונים בשני מימושים שונים."

  לפי קביעת בית המשפט נראה כי בעת חלוקת הדיבידנד מחברת הבת לחברת האם ואף אם טרם חולקו רווחים אלו כדיבידנד בפועל לידי בעל המניות ישולם שוב מס, ולדעתנו בהחלט יש בכך מיסוי כפול על הדיבידנד.

  לפיכך בכל הכבוד לתיאוריית העץ והפרי, אין דעתנו כדעת בית המשפט, שנאמר: מרוב עצים לא רואים את היער.

   

   לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי  חיבה, רו"ח (משפטן) ישי כהן ורו"ח ענת דואני.

במסגרת תמריצי המיסוי לעידוד פיתוח תעשייה עתירת ידע שפורסמו בתוכנית המדיניות הכלכלית לשנים 2011-2012, מוצע להעניק פטור למשך 5 שנים לתושב מוטב בגין הכנסה מתמלוגים. לפי ההצעה, מי שיחשב עד לתום שנת המס 2015 כ"תושב מוטב", קרי, תושב חוזר, תושב חוזר ותיק או עולה חדש (כהגדרתם בסעיף 14 (א) ו-(ג) לפקודה), שהוזמן על ידי מוסד אקדמאי או בית חולים (להלן: "מוסד"), יהיה פטור לגבי הכנסתו מתמלוגים המשתלמת מ"חברה ליישום", במשך 5 שנות מס. שנות הפטור יחלו להמנות  משנת המס הראשונה בה החל התושב המוטב לקבל הכנסה כאמור.

חברה ליישום – הינה חברת בת של המוסד העוסקת בפיתוח רישום שיווק וכד'  של מוצרי מו"פ של המוסד

הזכאות לפטור האמור , תלוייה בהתקיימות שני הבאים:

על התושב המוטב להתקשר בהסכם לפיתוחמוצר עם "חברה ליישום" בתוך שנתייםמתום שנת המס שבה עלה או חזר לישראל, לפי העניין.

ניתן אישורממנהל רשות המיסים, לבקשה.

על פי דברי ההסבר למוצע, המדובר הוא עלמתן פטורממס בגין הכנסהמתמלוגים שמקורםמחוץ לישראל, בעוד שעל ההכנסהמתמלוגים שמקורה בישראל לא יינתן כל פטור.

ואולם לדעתנו לשון ההצעה וככל שלא תשונה, מאפשרת פטור כאמור.

לדעתנו, התיקון המוצע, אמנם נכתב תחת הכותרת של "השבתמוחות לישראל", אולם בפועל תחולתומצומצמתמאוד וספציפיתמידי ונסביר:

א.      ההטבה תחול רק על תושב מוטב שיעלה או יחזור לישראל  עד לתום שנת המס 2015 ושהוזמן על ידי מוסד אקדמי אוביתחולים. היינו מצפים כי אם בהשבת מוחות עסקינן, ראוי היה כי ההצעה תכלול כל חברה שעוסקת במחקר ופיתוח בישראל ולא רק חברות בנות של מוסד אקדמאי אוביתחולים.

ב.       על התושב המוטב להתקשר בהסכם לפיתוח מוצר (שיאושר על ידי המדען הראשי) עם חברה ליישום ולפנות לרשות המיסים על מנת לקבל אישור לגבי הפטור מהתמלוגים כאמור לעיל.

ג.        הפטור יחול רק על הכנסה שמקורה מחברת היישום. אומר, אם אותו תושב מוטב יעבוד במוסד עצמו שאליו הוזמן- לא יהיה זכאי לפטור מתמלוגים כלל.

כהערת אגב נציין, כי הכנסה מתמלוגים של תושב מוטב שמקורה מחוץ לישראל, פטורה ממס בישראל גם כאשר היא משולמת דרך חברה משפחתית ישראלית- ראה החלטת מיסוי 1010/09 (מבזק מס' 324).

 לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס או לעו"ד אתי גורלי- הלמן ממשרדנו.

רשות המסים פרסמה "נוהל גילוי מרצון", לפיו עולה כי רשות המסים מעוניינת לעודד נישומים, עוסקים, יחידים, בעלי תפקידים בתאגידים לרבות מייצגים שעברו עבירות על חוקי המסים לתקן את דרכם. לשם ביצוע מטרה זו, רשות המסים, בתאום עם הפרקליטות התחייבה שלא יינקטו הליכים פליליים, נגד הפונה שיבצע גילוי מרצון בתנאים דוגמת: בפניה כנה, שלא נעשתה בעקבות חקירה או בדיקה המתבצעת על ידי רשות המסים.

 הרשות מכירה בדילמות הניצבות בפני נישום בבואו לחשוף את עברו ולכן  במידה ומתקבלת הבקשה הנישום "זוכה" ב "פוליסת ביטוח" מפני הליך פלילי בגין עבירות המס שביצע. במידה וקבל תשובה שלילית סביר כי לא הרע את מצבו ואולי "חסך" מעצמו את החוויה של ביקור החוקרים בביתו עם עלות השחר.

 הבעייתיות במוסד הגילוי מרצון הינה  שהרשות לא מנמקת את החלטה (מכיוון שלא יכולה לציין כי מתנהלת חקירה סמויה…) ולא ניתן לערער על החלטת רשות המיסים בהליך שיפוטי או מעין שיפוטי.

יחד עם זאת, כל אדם ישקול את הסיכונים ביחס לסיכויים ויחליט האם ברצונו לרפא את מחדליו. נאמר כבר כאן – אנו בעד פניה במסלול של גילוי מרצון ובמקביל הסרת המחדלים בהליך האזרחי, קרי – הגשת דיווחים מלאים ותשלום המס הנובע מהם, מהלכים אשר בהכרח יביאו להקלה בעונש – אם יהיה.

 הנישום אינו יכול לראות עצמו מוגן מסנקציה פלילית אם הסדיר את ענייניו בהליך האזרחי.  בפרקטיקה, פקיד השומה האזרחי לא נוהג להעביר תיק לחטיבת החקירות לאחר חתימה על הסכם שומה. יחד עם זאת, תסריט זה אפשרי ואף התרחש בעבר. מצב שכזה יכול להתרחש גם כאשר המידע הגיע לפתחו של פקיד השומה לחקירות באמצעות מודיע או בעקבות חקירה בתיק אחר.

ברשות המיסים לא יעשו שימוש בהליך הפלילי, במידע שהתקבל אגב גילוי מרצון, אם הבקשה לא עומדת בדרישות הנוהל. במידה ותתנהל חקירה יצטרכו התובעים להוכיח, כי אכן היה בידי רשות המיסים מידע קודם למידע אשר נמסר בהליך של גילוי מרצון.

 טולמקרה בו הרשות פרסמה כי חוקרי הרשותמטפלים בענף כזה או אחר. עולה השאלה – האם נישומים באותו ענף לא יכללו בהליך של גילוימרצון ?! לדעתנו, העובדה כי פורסם שרשות המיסיםמטפלת בענף כזה או אחר אינה פוסלתמנישום העוסק באותו ענף לזכות בחסינות פליליתמכוח הגילוימרצון.

 מחלקת המודיעין ברשות אוספת מידע רב על נישומים וגם במקרה דנן השאלה המתבקשת היא האם המידע הנ"ל  עשויי לחסום הליך של גילוי מרצון אף שבפועל אין בו כל שימוש. בסוגיה זו נודעת חשיבות מכרעת ל"איכות המידע" שנמצא בידי אגף החקירות, כך לדוגמה ידיעה בעיתון שפלוני הופיע בפני 5000 איש באירוע חברתי – דהיינו, מידע חסר שהרשות צריכה לעבות אותו, אינו אמור להוות מכשול לאישור בקשה לגילוי מרצון.

               לגישתנו, עצם איסוף המידע לא ימנע מכניסת נישום להליך גילוי מרצון.

 לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) אברהם שהבזי או לרו"ח רן ארצי ממשרדנו.