ביום 28.2.2024 פורסם ברשומות צו מס ערך מוסף (שיעור המס על עסקה ועל יבוא טובין) (תיקון), התשפ"ד – 2024, במסגרתו יועלה שיעור המע"מ מ- 17% ל- 18%, וזאת החל מיום 1.1.2025 (להלן: "היום הקובע").
ביום 14.4.2024 פורסם ברשומות צו מס ערך מוסף (שיעור המס על מלכ"רים ומוסדות כספים) (תיקון), התשפ"ד-2024, במסגרתו תוקן צו מס ערך מוסף (שיעור המס על מלכ"רים ומוסדות כספיים), התשנ"ג-1992 כך ששיעור מס השכר ומס הרווח המשולמים על פעילות בישראל של מוסד כספי יועלה מ- 17% ל-18%, וזאת החל מהיום הקובע.
יחד עם זאת ולאור תחזית הגירעון הצפוי, משרד האוצר שוקלים להקדים את היום הקובע ליום 1.7.2024.
בשל השינוי הצפוי בשיעורי המס כאמור לעיל, הבאנו בפניכם הנחיות ודגשים המתייחסים למועדי החיוב הרלוונטיים בחלק מהעסקאות המחויבות במע"מ, כדלהלן אך תחילה נציין את סעיף 6 לחוק מע"מ (להלן – החוק).
סעיף 6 לחוק קובע,
"הוטל מס על עסקה או הועלה שיעור המס עליה לאחר שהוסכם על העסקה רשאי העוסק לדרוש מהקונה שישלם לו את סכום המס או את סכום המס הנוסף שנתחייב בו העוסק, זולת אם נקבע אחרת בהסכם או בכל דין הדן בפיקוח על המחירים".
סעיף 6 לחוק קובע כי ככול ולא נקבע אחרת בהסכם או בכל דין, תוספת שיעור המס יחול על הקונה. משכך על הקונה/ מקבל השירות (בעיקר אם איננו עוסק או לא זכאי לקזז את מס התשומות) לשקול לתכנן את צעדיו בהתאם להמלצות להלן.
מועד החיוב במע"מ – ככלל, מע"מ בשיעור של 18% יחול על אירועי מס שמועדם מהיום הקובע ואילך, כאשר שיעור המע"מ ה"ישן" בגובה 17% יחול על אירועי מס שמועדם חל עד ליום הקובע, קרי, עד ליום 31.12.2024.
עסקאות מתן שירות –
סעיף 24 לחוק – בעלי מקצועות חופשיים (עו"ד, רו"ח, שמאים וכו') הנותנים שירות והמתחייבים על בסיס מזומן יחויבו בשיעור מע"מ בהתאם למועד התשלום בפועל. קרי, מע"מ בשיעור 17% על סכום ששולם לפני היום הקובע ו- 18% על סכום ששולם לאחר היום הקובע.
משכך על מקבל השירות לשקול להקדים את התשלום, עבור השרות שניתן, לפני המועד הקובע.
סעיף 29(1א) לחוק – בשירות שמושפע מיחסים מיוחדים או שלא נקבע לה מחיר או שלפחות חלק מהתמורה איננה בכסף וכן בשירות שניתן ע"י עוסק שמחזור עסקאות שלו עולה על 15 מיליוני ₪ בשנה וחלה עליו החובה לנהל פנקסים בהתאם לתוספת י"א להוראות ניהול ספרים (להלן: נותני שירותים ואחרים המתחייבים על בסיס מצטבר), יחול החיוב במס עם מתן השרות – על בסיס מצטבר.
על נותני שירותים המתחייבים על בסיס מצטבר יחול האמור להלן:
שירות מתמשך שניתן להפריד בין חלקיו – יחול החיוב במע"מ על כל חלק בהתאם למועד גמר נתינתו. שירות מתמשך שלא ניתן להפריד בין חלקיו יחול מועד החיוב כמוקדם מבין בסיס מזומן למצטבר.
משכך נותן השירות ישתדל לסיים את עבודתו לפני המועד הקובע.
עסקאות מכירת טובין–
סעיף 22 לחוק – מועד החיוב במס במכירת טובין הינו מועד מסירת הטובין לקונה (ללא קשר למועד קבלת התשלום). לפיכך, סחורה שסופקה עד ליום הקובע תחויב בשיעור מס של 17% ואילו סחורה שסופקה לאחר היום הקובע תחויב בשיעור מס של 18% (בסיס מצטבר). לפיכך ישתדל מוכר הטובין לספק לקונה את הטובין עד ליום הקובע.
יחד עם זאת על עוסק שמחזור העסקאות שלו אינו עולה על 2 מיליוני ₪ או עוסק שמתקיים בו האמור בפרט 2(ג) לתוספת א להוראת מ"ה ניהול פנקסי חשבונות, ידווח על בסיס מזומן.
עסקאות מקרקעין –
מכירת מקרקעין: סעיפי 28(א) ו-29 לחוק מע"מ קובעים, כי מועד החיוב במע"מ בעסקת מכירת מקרקעין יהא עם העמדת המקרקעין לרשות הקונה או לשימושו, או עם רישום המקרקעין על שמו של הקונה בפנקס המתנהל על פי דין, או במועד התשלום, לפי המוקדם מבניהם.
מאחר ועסקאות המבוצעות בשוק הנדל"ן הנן בעלות היקף כספי גדול, מומלץ לשקול את הקדמת התשלומים בגין רכישת דירה, רישומה על שם הקונה או העמדתה לרשות הקונה אמור לפני המועד הקובע. כך ששיעור המע"מ על התשלומים המוקדמים כאמור יהא בשיעור של 17% ולא בשיעור 18%.
עבודות בניה: בהתאם לסע' 28(ב) ו – 29 לחוק מע"מ, מועד החיוב במע"מ יחול "עם השלמת העבודה או העמדת המקרקעין בהן נעשתה העבודה לרשות הקונה או לשימושו, לפי המוקדם".על אף האמור קובע סעיף 29 לחוק, אם בוצע תשלום לפני מועד החיוב כפי שנקבע לעיל, יוקדם מועד החיוב במע"מ למועד התשלום ולגבי התמורה שהתקבלה בלבד. לכן, כל תשלום שהוקדם ושולם לפני המועד הקבוע לרבות בגין עבודה שבוצעה לאחר היום הקובע, תחויב בשיעור מע"מ-17% כמו גם עבודה שהסתיימה עד למועד הקובע. לעומת זאת, עבודה שהסתיימה לאחר היום הקובע ועדיין לא בוצע תשלום בגינה, תחויב בשיעור מע"מ של 18%.
תקנה 7 לתקנות מע"מ –
התקנה מונה מספר סוגי עסקאות (קמעונאים קטנים, מקצועות חופשיים, מתווכי מקרקעין ורכב, השכרת נכסים, מתן אשראי ועוד) אשר מועד החיוב במס בגינן יחול על בסיס מזומן, למעט על עסקאות כאמור שמחירם מושפע מיחסים מיוחדים, או שלא נקבע לה מחיר או שלפחות חלק מהתמורה איננה בכסף. משכך על תשלומים שיתקבלו לפני היום הקובע יחויבו במע"מ בשיעור של 17%, ואילו תשלומים שישולמו לאחר היום הקובע יחויבו במע"מ בשיעור של 18%.
יבוא טובין – עפ"י סעיף 26 לחוק ישולם המס במועד השחרור הטובין מהמכס. במידה והיבואן לא יכול/רשאי לקזז את מע"מ התשומות, הרי שמומלץ לפעול להקדמת השחרור מהמכס לפני היום הקובע.
בהתאם לאמור לעיל על הלקוח (בייחוד שמדובר בצרכן סופי של הטובין או השרות) לבחון את המהלכים הנדרשים להקטין את חבות המס.
נציין כי מקום בו העוסק יספוג את תוספת המס אגב הסכם בין הצדדים (ראה סעיף 6 לעיל), יוכל להיעזר בהוראות סעיף 69(א) לחוק אשר קובעות, כדלקמן:
"בדו"ח התקופתי של עוסק ייכללו סך כל העסקאות שהמועד להוצאת חשבונית עליהן חל בתקופת הדו"ח, אף אם העוסק הופטר מהוצאת חשבונית, וכן סך כל העסקאות שעליהן הוצאו חשבונית מס אף אם המועד להוצאתן טרם הגיע…"
בהתאם להוראות סעיף זה, העוסק יכול להקדים את חבות המס (לפני המועד הקובע) במסגרת הדוח התקופתי, אף שטרם הגיע מועד הדיווח (בסיס מזומן או מצטבר) ובכך ימנע מלספוג את תוספת המע"מ, ניתן להוציא חשבונית עד למועד הקובע על אף שלא הגיע מועד הדיווח ובכך להפחית את שיעור המס.
ביה"ד לעבודה (ב"ל 10920-06-23) דחה ביום 25/4/2024 את תביעתה של קסלמן נטליה (להלן: המבוטחת) לקצבת אזרח ותיק מאחר וביום שהגיעה לגיל הפרישה, לא הייתה תושבת ישראל.
רקע חוקי
סעיף 244(א) לחוק הביטוח הלאומי קובע: "מבוטח שהגיע לגיל המזכה בקצבת אזרח ותיק, ישלם לו המוסד, בכפוף להוראות סימן זה, קצבה חודשית…". מבוטח לעניין זה חייב להיות תושב ישראל, אלא אם הוא מתגורר במדינה שחתומה עם ישראל על הסכם אמנה שכולל ביטוח זקנה. עם ארה"ב קיים הסכם ידידות וספנות שאינו הסכם בתחום הביטחון הסוציאלי, אך נקבע לפיו, שאם תושב ישראל החל לקבל את הקצבה בישראל כתושב ישראל ויצא אחר כך לארה"ב, ימשיך לקבל את הקצבה גם אם חדל להיות תושב ישראל.
תמצית עובדתית
המבוטחת הגיעה לגיל פרישה בשנת 2022.
ב-4/4/2023 הודיע הביטוח הלאומי (להלן: הב"ל) כי עפ"י המידע שבידיו המבוטחת חדלה להיות תושבת ישראל מיום 20/6/2020 מאחר ועזבה את ישראל ומרכז חייה בארה"ב.
בסמוך, הודיע לה הב"ל כי תביעתה לקצבת אזרח ותיק נדחתה מאחר וביום הזכאות לא הייתה תושבת ישראל. כן נכתב בהודעת הב"ל כי ניתן יהיה לחדש התביעה כאשר תחזור להיות תושבת ישראל.
טיעוני הצדדים
עיקר טיעוני המבוטחת
היא תושבת ישראל, שכן:
עבדה בישראל שנים, ויצאה לפנסיה מוקדמת בגין עבודתה בשנים 1997 -2019.
משתמשת בשירותים רפואיים של מכבי, משלמת תשלומי קבע לקופ"ח.
בעלת דירה בראשל"צ, הדירה מושכרת ומשלמת בגינה משכנתא. משיקולים כלכליים משכירה הדירה ומתגוררת בארץ אצל בנה.
לפני כ- 8 שנים היגר בנה לארה"ב, הקים משפחה ונולדו לו ילדים. בנסיבות אלו נוסעת "מדי פעם" ב- 3 השנים האחרונות לבקרו ולסייע בטיפול בילדיהם הקטינים.
בשנים האחרונות חולקת זמנה בין ארה"ב לישראל, לטענתה מרכז חייה רואה בישראל.
בנסיבות אלו, מאחר ושוהה מס' חודשים מדי שנה בארה"ב הוציאה גרין קארד.
בבעלותה חשבון בנק בארץ, מקבלת פנסיה ועד לאחרונה קיבלה קצבת אזרח ותיק.
בעלת רישיון נהיגה בישראל. בארה"ב אין לה חשבון בנק, לא עובדת ושוהה שם מעת לעת לצורך טיפול בנכדיה. בשנים האחרונות מרבית התקופה שהתה בארה"ב עקב מגפת קורונה, דבר שהקשה להתנייד מארץ לארץ.
טיעוני הב"ל
הוגשה ואושרה תביעה לקצבת אזרח ותיק בתחילת 2023.
בעקבות מידע אודות שהייתה הממושכת בחו"ל נבדקה תושבותה.
ב-28/2/2023 שלחה הצהרה למח' אבטלה (באותה עת קיבלה דמי אבטלה), לפיה עברה להתגורר בארה"ב.
ב-4/4/2023 נשלח אליה מכתב מב"ל, לפיו נשללה התושבות מ-20/6/2020 שכן העתיקה מרכז חייה מחוץ לישראל ושוהה בחו"ל פרקי זמן ממושכים. בהתאם לכך נוצר לה חוב בגין קבלת קצבת אזרח ותיק.
גם לאחר שחוסנה בישראל ב-12/20 בגין מגפת הקורונה לא שבה לארץ.
שהותה בחו"ל, אינה ארעית ובקוריה בארץ קצרים.
בפנייתה לב"ל מ- 28/2/2023 ראתה עצמה כתושבת ארה"ב.
השכירה את דירתה בארץ, ולא שוכרת דירה חלופית במהלך בקוריה הקצרים. כל זאת מעיד על היעדר כוונה להעתיק חזרה מרכז חייה בארץ.
דיון והחלטה
ביה"ד נשען על הלכת ביה"ד הארצי בעניין סלומון כהן: על מנת להיחשב תושב לצורך קבלת זכאות מב"ל, על המבוטח להוכיח כי מרכז חייו בישראל באמצעות בחינת מירב הזיקות.
לאחר עיון במסמכים שהוגשו לתיק, מוצא ביה"ד שיש לדחות התביעה.
אמנם, למבוטחת חשבון בנק בישראל, רשיון נהיגה ישראלי, דירה מושכרת בישראל, מקבלת שרותים רפואיים מקופ"ח ופנסיה מחב' הפניקס, ובארה"ב אין לה חשבון בנק ואינה עובדת שם, ואולם:
שהותה בארץ קצרה ביותר: עפ"י הפסיקה "מגורים בחוץ לישראל לתקופה ממושכת, מסיבות אישיות, שוללים את המעמד של תושבות בישראל". מקום המגורים של אדם הוא אחד הסימנים העיקריים להיותו תושב באותו מקום, ולנוכח שהותה הממושכת בחו"ל ברי כי מרכז חייה בתקופה הרלבנטית היה בארה"ב.
בנוסף, ביום 28/2/2023 עדכנה את מח' אבטלה לעניין קצבת אזרח ותיק כי "אני מעדכנת שעוברת לגור באמריקה לכתובת…. " עדכון זה מעיד כי המבוטחת ראתה עצמה כמי שמתגוררת בארה"ב – שם מרכז חייה.
הוצאת גרין- קארד מעידה כי בחרה לגור בארה"ב ואף לעבוד שם.
מחומר הראיות עלה, כי לא רק נסעה לבקר את משפחתה, אלא לגור עמם ולסייע לבן ולאשתו בטיפול בילדיהם.
בסיכום קובע ביה"ד כי:
ממכלול הראיות ניתן ללמוד כי בתקופה הרלבנטית מרכז חייה של המבוטחת היה בארה"ב.
כלל שתוכיח בעתיד כי היא תושבת ישראל, תוכל לחדש תביעתה לקצבת אזרח ותיק.
בשולי הדברים:
נחזור ונזכיר, במיוחד למבוטחים על סף גיל הפרישה, כי יש לבחון מעבר תושבות למדינה אחרת גם בראי תאריך תחילת הזכאות לקצבת אזרח ותיק, ולעיתים לשקול מעבר כאמור רק לאחר מועד זה.
תושבות במדינה זרה (שאינה מדינת אמנה לעניין זה), עלול לשלול כליל את הזכאות לקבלת הקצבה.
