ביום 3 באוקטובר 2018 פרסמה רשות המיסים בישראל מסלול ירוק חדש שעניינו בקשה מראש להעברת מלוא הזכויות בחברה תושבת ישראל לחברה שאינה תושבת ישראל אשר למדינת ישראל קיימת אמנה למניעת כפל-מס עמה, וזאת תמורת הקצאת מניות כאמור בסעיף 104ב(א) לפקודת מס הכנסה – מהלך המכונה בדרך כלל כ- "היפוך שרוול".

רקע כללי
כידוע, מסלול ירוק הינו הליך מקוצר ומזורז לקבלת החלטת מיסוי על בקשות מראש שהוגשו עפ"י סעיף 158ב לפקודה. אין מדובר באישור אוטומטי של הסדר המס – בכל מקרה יש להעביר את הבקשה באמצעות טופס מתאים לחטיבה המקצועית וזו אמורה להחליט באופן פוזיטיבי על אישור הסדר המס המוצע וזאת בפרק זמן קצר המוגדר מראש בפקודה.
היפוך שרוול (Corporate Inversion) הוא כינוי לסדרת פעולות הגורמות לשינוי מבנה אחזקות בחברות, כמו במקרה זה, אשר בו בעלי מניות של חברה תושבת ישראל מקימים חברה זרה חדשה (להלן: החברה הקולטת או החברה הזרה) ומעבירים אליה את מלוא זכויותיהם בחברה תושבת ישראל (להלן: החברה הנעברת או החברה) תמורת הקצאת מניות בחברה הקולטת בהתאם לסעיף 104ב(א) לפקודה. סיבות עיקריות למהלך כזה הן: כניסה לשווקים חדשים, גיוס משקיעים זרים שיקולי הנפקה ועוד. פעולת היפוך השרוול נחשבת כאירוע מס ברמת בעלי המניות של החברה הנעברת עקב מכירת זכויותיהם בה. אולם, ככל שעומדים בתנאי סעיף 104ב(א) לפקודה, ניתן יהיה לקבל דחיית אירוע המס עד למועד מכירת הזכויות בחברה הקולטת ובמקרה מיוחד זה אף אם החברה הקולטת היא חברה זרה. עם זאת, נזכיר כי העברות של נכסים (לרבות מניות בחברה ישראלית) לחברה זרה אפשרית, עפ"י סעיף 104א לפקודה, באישור מנהל הרשות בלבד.
רשות המיסים פרסמה בעבר הרחוק החלטת מיסוי בהסכם שמספרה 7/06 שטיפלה במקרה דומה. כמו כן, במבזקנו מס' 648 ו- 697, סקרנו את עיקרי השינויים שחלו לאחרונה בחקיקה, במסגרת תיקון 242 לפקודה, העוסק בשינויי מבנה וההקלות מתוקפן. ברוח הדברים הללו פורסם מסלול ירוק חדש כאמור בו אנו דנים במבזקנו זה.

עיקר התנאים

במסגרת המסלול הירוק פורסמו מספר תנאים המפורטים בטופס מס' 982. בהתקיים מלוא התנאים ניתן יהיה להגיש את הבקשה כאמור במסלול הירוק לקבלת החלטת מיסוי.
בין יתר התנאים שפורסמו:

• החברה המועברת הוקמה לאחר 1.1.2018.

• החברה הקולטת איננה תאגיד שקוף (במדינת תושבותה) והינה חברה חדשה שהוקמה לצורך שינוי המבנה ואין לה נכסים או התחייבויות כלשהם למועד שינוי המבנה.

• מועד הגשת הבקשה במהלך שלושת החודשים שקדמו לשינוי המבנה.

• אין תמורה בכסף או בשווה כסף בגין העברת המניות.

• שעור מס החברות במדינת התושבות של החברה הזרה עולה על 15% וקיים מיסוי על רווחים פאסיביים בחברות שמחוץ למדינה כשהן בשליטת החברה הזרה (C.F.C).

• שעור הניכוי במקור הקבוע באמנה בין שתי המדינות בחלוקת דיבידנד מהחברה לחברה הזרה הינו לפחות 10%.

• אין כל העברה של נכסים, פעילות ו/או נכסים בלתי מוחשיים מהחברה הנעברת אל מחוץ לישראל.

הנאמן והסדר המס
נקבע, כי מועד שינוי המבנה יהיה מועד העברת הזכויות המועברות בפועל ובמידה והעברת הזכויות לא תתבצע תוך 90 יום ממועד חתימת החלטת המיסוי תבוטל ההחלטה אלא אם ניתנה אורכה בכתב. כמו כן, מוסכם, כי הזכויות המוקצות והזכויות המועברות יוחזקו בידי נאמן שיהיה אחראי כלפי רשות המיסים לתשלום מלוא המס הנובע מהעברת הזכויות, מתנאי החלטת מיסוי זו, ומהוראות כל דין, בגין הזכויות המוקצות ובגין הזכויות המועברות וזאת עד לקבלת אשור מפקיד השומה.

חלוקת דיבידנד ורווח הון במכירת מניות
בעת חלוקת דיבידנד מהחברה לחברה הזרה שמקורו ברווחים אשר נתהוו עד תום שנתיים שלאחר תום שנת המס שבה בוצע שינוי המבנה (להלן: התקופה), תהא החברה הזרה חייבת במס בהתאם לשעורי המס הקבועים בסעיף 125ב(5) – דהיינו 30% לבעל מניות מהותי. עוד נציין, כי בעת חלוקה מרווחים שנתהוו לאחר התקופה, תהא החברה הזרה חייבת במס בישראל על דיבידנד בהתאם לאמנה. כמו כן, נקבע הסדר זיכוי מהמס שנוכה במקור כאמור לעיל בעת חלוקת הדיבידנד מהחברה הזרה לבעלי הזכויות.
במכירת המניות המועברות ע"י החברה הזרה, תיעשה פרו-רטה ותיראה כאילו נמכרו ע"י חברה תושבת ישראל (עפ"י עקרון "הכניסה לנעלים") החייבת במס רווח הון בישראל ללא זכות לניכוי, קיזוז, פטור, פריסה וזיכוי (לרבות ממס זר), ומכירת המניות המוקצות בקולטת יהיה חייב במס ויעשה בהתאם להוראות סעיף 104ו לפקודה.
הקלות נוספות שניתנו ועליהן לא התייחסנו במבזק זה, הן לגבי החלת רצף מס על בעלי אופציות 102 ו – 3(ט).

לסיכום, מדובר במתווה להחלטת מיסוי במסלול ירוק המאפשר שינוי מבנה בו החברה הקולטת היא חברה זרה תושבת מדינת אמנה.
יחד עם זאת, התנאים הרבים והקשיחים עשויים שלא להתאים לכל שינוי המבנה כאמור לפיכך יש לבחון עמידה בתנאים אלו בטרם ביצוע המהלך. למשרדנו ניסיון עשיר בביצוע שינויי מבנה מורכבים ונשמח לעמוד לרשותכם בכל שאלה בעניין.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ולרו"ח אייל כרמי, ממשרדנו.